Книга

Книга на тему Облік та аудиту комерційних банках

Работа добавлена на сайт bukvasha.ru: 2013-09-11
ОБЛІК
ТА
АУДИТ У
КОМЕРЦІЙНИХ
БАНКАХ

ЗМІСТ
Глава 1. Роль бухгалтерського обліку в управлінні комерційним банком ...............................  5
1.1. Реформа обліку і звітності в Україні........………………………………………………....  5
1.2. Міжнародні принципи і стандарти бухгалтерського обліку ....................…….................  8
1.3. Фінансовий та управлінський облік: зміст і призначення ..............…………................... 16
Контрольні запитання ................…………………………………………………………........... 19
Вправи для самостійної роботи ...……………………………………………………................ 19
Глава 2. Основи побудови бухгалтерського обліку в банках України ...................................... 22
2.1. Об'єкти обліку і бухгалтерські рахунки .........…………………………………………… 22
2.2. План рахунків і принципи його побудови ......…………………………………………... 26
2.3. Баланс комерційного банку та інші форми синтетичного обліку...........................……. 33
2.4. Параметри і форми аналітичного обліку ....……………………………………………... 35
2.5. Банківська документація ..................…………………………………………………….... 40
Контрольні запитання ........................………………………………………………………..... 41
Вправи для самостійної роботи .............…………………………………………………........ 41
Глава 3. Організація бухгалтерського процесу ........…………………………………………….. 44
3.1. Зміст обліково-операційної роботи і побудова бухгалтерського апарату ..................… 44
3.2. Бухгалтерський процес і процедури фінансового обліку....................................……….. 47
Контрольні запитання ....................………………………………………………………......... 50
Вправи для самостійної роботи .............…………………………………………………........ 50
Глава 4. Облік операцій з формування статутного капіталу банку .................…...................... 52
4.1. Система рахунків для обліку операцій з формування статутного капіталу банку.......... 52
4.2. Облік операцій з формування статутного капіталу банку.......................………...............52
Контрольні запитання.....................……………………………………………………….....… 56
Вправи для самостійної роботи .................………………………………………………….... 56
Глава 5. Облік міжбанківських розрахунків .........…………………………………………….... 57
5.1. Загальні правила розрахунків між банками та класифікація кореспондентських рахунків ....................................................................................................................................................... 57
5.2. Організація та облік операцій за міжбанківськими розрахунками, які здійснюються через НСЕП при НБУ...........................……………………………………………………....... 59
5.3. Касове обслуговування установ комерційних банків та облік цих операцій................. 63
5.4. Облік міжбанківських розрахунків, які здійснюються за прямими кореспондентськими угодами ......…………………………………………………………………………………….. 65
5.5. Правила виконання та обліку НБУ операцій за кореспондентським рахунком комерційного банку при наявності ухвали судів України щодо арешту грошових коштів, а також безспірне списання коштів ……………………………………..................................... 67
Контрольні запитання ......................…………………………………………………………... 68
Вправи для самостійної роботи ................……………………………………………………. 68
Глава 6. Платіжні рахунки і облік розрахункових операцій  …………………………………. 70
6.1. Характеристика платіжних розрахунків клієнтів банку ...........................………........... 70
6.2. Облік операцій при розрахунках платіжними дорученнями ...............................…….... 75
6.3. Облік операцій при розрахунках гарантованими дорученнями .........................…….... 76
6.4. Облік операцій при розрахунках платіжними вимогами-дорученнями ........................ 77
6.5. Облік операцій при розрахунках розрахунковими чеками ..................................……... 78
6.6. Облік операцій при розрахунках акредитивами ………………………………………. . 79
6.7. Розрахунки платіжними вимогами без акцепту платників та безспірне стягнення коштів ………………………………………………………………………………………………....... 82
Контрольні запитання ....................…………………………………………………………..... 82
Вправи для самостійної роботи ..............……………………………………………………... 83
Глава 7. Облік кредитних операцій ................…………………………………………………..... 85
7.1. Організація обліку кредитних операцій ....……………………………………………..... 85
7.2. Облік позичкових операцій і послуг кредитного характеру ................................……... 93
7.3. Облік операцій з формування і використання резерву на покриття можливих втрат за кредитами. Порядок списання безнадійних кредитів....…………………………………….. 97
7.4. Облік операцій кредитного характеру ......……………………………………………..... 102
7.5. Облік операцій з нарахування і справляння відсотків за користування банківськими кредитами та комісійних за надання послуг кредитного характеру ………………………. 107
Контрольні запитання .....................………………………………………………………….... 109
Вправи для самостійної роботи ...............…………………………………………………...... 109
Глава 8. Облік касових операцій ..............……………………………………………………........ 111
8.1. Організація касової роботи ................…………………………………………………..... 111
8.2. Облік і документообіг за операціями кас з приймання готівки..................................…. 111
8.3. Облік операцій видаткових кас ............………………………………………………...... 112
8.4. Інкасація грошової виручки................…………………………………………………..... 113
8.5. Зберігання і облік цінностей та документів у грошових сховищах ...................…......... 114
8.6. Ревізія цінностей........................…………………………………………………………... 115
8.7. Синтетичний облік касових операцій.....……………………………………………….... 115
Контрольні запитання ....................…………………………………………………………..... 116
Вправи для самостійної роботи .............…………………………………………………….... 116
Глава 9. Касове виконання Державного бюджету України  …………………………………..  117
9.1. Організація касового виконання Державного бюджету України .............................….. 117
9.2. Облік операцій з касового обслуговування коштів Державного бюджету України .... 118
9.3. Касове виконання місцевих бюджетів .......……………………………………………... 121
Контрольні запитання .....................………………………………………………………....... 123
Вправи для самостійної роботи ................………………………………………………….... 123
Глава 10. Облік депозитних і довірчих операцій ......………………………………………….... 125
10.1. Характеристика рахунків для обліку депозитних операцій ............................……...... 125
10.2. Облік депозитних операцій ...............…………………………………………………... 126
10.3. Облік довірчих операцій ................…………………………………………………...... 128
Контрольні запитання.......................………………………………………………………..... 128
Вправи для самостійної роботи ............…………………………………………………….... 128
Глава 11. Облік операцій з цінними паперами .......……………………………………………... 130
11.1. Поняття, класифікація цінних паперів і операцій з ними .............................………..... 130
11.2. Облік операцій банку з цінними паперами, придбаними з метою перепродажу ........ 132
11.3. Облік довгострокових вкладень банку в цінні папери ..............................…………..... 134
11.4. Облік вкладень банку в боргові цінні папери .……………………………………….... 136
11.5. Облік пасивних операцій з цінними паперами за власними борговими зобов'язаннями .……………………………………………………………………………………………........... 142
Контрольні запитання .......................…………………………………………………….…..... 144
Вправи для самостійної роботи ...........………………………………………………….......... 144
Глава 12. Облік валютних операцій ...............…………………………………………………..... 145
12.1. Сутність валютних операцій ..............…………………………………………………... 145
12.2. Ведення банками рахунків клієнтів у іноземній валюті ............................…………..... 147
12.3. Неторговельні операції з валютними цінностями ……………………………………... 151
12.4. Організація та облік безготівкових міжнародних розрахунків .........................……..... 159
12.4.1. Запровадження кореспондентських відносин …………………………………….…. 159
12.4.2. Облік експортно-імпортних операцій клієнтів …………………………………….... 161
12.5. Інші валютні операції ...............………………………………………………………..... 172
Контрольні запитання ................…………………………………………………………........ 175
Вправи для самостійної роботи ...........……………………………………………………..... 175
Глава 13. Облік основних засобів, нематеріальних активів та матеріалів ............................. 177
13.1. Документальне забезпечення обліку. ..………………………………………………..... 177
13.2. Облік надходження, переоцінки та поточного ремонту основних засобів .................. 180
13.3. Облік зношення основних засобів .........………………………………………………... 182
13.4. Облік вибуття об'єктів основних засобів: ліквідація, реалізація, безоплатна передача ..………...……………………………………………………………………………………….. 183
13.5. Облік оперативного лізингу. ...........…………………………………………………..... 184
13.6. Облік основних засобів, прийнятих банком під заставу наданого кредиту ................ 185
13.7. Відображення в обліку результатів інвентаризації основних засобів і нематеріальних активів ....……………………………………………………………………………………….. 186
13.8. Облік нематеріальних активів ............………………………………………………...... 188
13.9. Облік малоцінних і швидкозношуваних предметів та господарських матеріалів ...... 190
Контрольні запитання........................………………………………………………………..... 195
Вправи для самостійної роботи ................………………………………………………….... 195
Глава 14. Облік доходів, витрат і фінансових результатів діяльності комерційних банків ..........................………………………………………………………………………………………... 198
14.1. Об'єкти обліку в складі доходів і витрат банку............................................................... 198
14.2. Правила обліку доходів і витрат та класифікація рахунків за їх обліком .................... 200
14.3. Облік доходів і витрат банку ...…………………………………………………............. 203
14.4. Облік фінансового результату і розподілу прибутку …………………………………. 207
Контрольні запитання ........................……………………………………………………….... 210
Вправи для самостійної роботи ..............…………………………………………………....... 210
Глава 15. Облік податків, зборів і внесків до державних та недержавних цільових фондів........................…………………………………………………………………………………. 212
15.1. Види податків, які сплачують комерційні банки. . . …………………………………. 212
15.2. Облік прямих податків: з прибутку, за користування землею, з власників транспортних засобів, з громадян ............................………………………………………………........ 213
15.3. Облік непрямих податків: податку на додану вартість, акцизного та митних зборів .....……………………………………………………………………………………….... 218
15.4. Облік внесків до державних цільових фондів ……………………………………....... 220
15.5. Облік місцевих податків і зборів.........……………………………………………........ 223
15.6. Фінансові санкції та їх облік. ............………………………………………………...... 224
15.7. Звітність з основних видів податків, зборів та внесків ..............................………....... 225
Контрольні запитання .........................………………………………………………………... 225
Вправи для самостійної роботи ...............…………………………………………………..... 226
Глава 16. Звітність комерційних банків ..............……………………………………………….. 228
16.1. Необхідність та користувачі звітності комерційних банків ...................................….. 228
16.2. Класифікація звітності комерційних банків ...…………………………………….….. 231
16.3. Характеристика звітності комерційних банків ..…………………………………..….. 234
16.3.1. Основна фінансова звітність ...........………………………………………………...... 234
16.3.2. Допоміжна фінансова звітність. .......……………………………………………….... 238
16.3.3. Звітність про депозитну діяльність банку .………………………………………….. 241
Контрольні запитання ........................………………………………………………………... 242
Глава 17. Внутрішній аудит комерційного банку ......………………………………………….. 244
17.1. Внутрішньобанківський аудит у системі внутрішнього контролю.................................244
17.2. Внутрішній аудит касових операцій .......……………………………………………….. 245
17.3. Внутрішньобанківський аудит розрахункових операцій .............................…………... 247
17.4. Внутрішньобанківський аудит кредитних операцій ………………………………..…. 248
17.5. Внутрішньобанківський аудит валютних операцій …………………………………… 249
17.6. Внутрішньобанківський аудит операцій з цінними паперами ...........................…........ 251
17.7. Внутрішньобанківський аудит доходів і витрат ..……………………………………… 253
17.8. Внутрішній аудит оподаткування банку ......………………………………………….... 255
Контрольні запитання........................………………………………………………………..... 256
Вправи для самостійної роботи .................…………………………………………………... 257
Додатки ..................................………………………………………………………………..... 258
Список літератури ............................………………………………………………………….. 259

ГЛАВА 1
РОЛЬ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ В УПРАВЛІННІ КОМЕРЦІЙНИМ БАНКОМ
Мета вивчення
Після вивчення глави 1 Ви повинні знати:
1. Необхідність і причини проведення реформи бухгалтерського обліку в банках України.
2. Міжнародні аспекти бухгалтерського обліку та їх суть.
3. Склад і загальну характеристику міжнародних стандартів обліку.
4. Особливості фінансового та управлінського обліку.
1.1. Реформа обліку і звітності в Україні
Система бухгалтерського обліку в банках України, що діяла до 1997 р., сформувалась у межах колишнього СРСР. Й функціонування було зумовлене потребами централізованого управління економікою. Головна мета бухгалтерського обліку полягала в забезпеченні збереження соціалістичної власності та контролі за виконанням Державного плану (бюджетного, кредитного, касового та ін.). Інформація, яка відображалася в бухгалтерському обліку і звітності, передусім призначалась для міністерств та відомств і використовувалась ними для управління галуззю та економікою в цілому і розрахунку податкових платежів. Зовсім не застосовувалась практика складання і надання фінансової звітності для зовнішніх користувачів. У цьому не було потреби, оскільки зовнішньоекономічна діяльність становила монополію держави.
Розробка методології і правил ведення обліку та звітності в колишньому СРСР покладалась на Міністерство фінансів, яке жорстко регламентувало організацію бухгалтерського процесу і здійснення всіх бухгалтерських процедур.
Правила організації й ведення обліку та звітності для банків регламентував Держбанк СРСР. Базуючись на загальних принципах обліку, запропонованих Мінфіном, Держбанк розробляв номенклатуру статей балансу (план рахунків), правила виконання, обліку та контролю всіх банківських операцій. Це дозволяло контролювати кожний крок діяльності банківських установ. Отже, Держбанк СРСР був єдиним емісійним, касовим і розрахунковим центром.
Функції банків як фінансових посередників були обмеженими. Через банки здійснювався розподіл коштів між бюджетом і підприємствами та організаціями у межах виконання Державного плану. Кредитні ресурси використовувались як планове джерело формування обігових коштів підприємств. Банківські установи виконували операції з фінансування капітальних вкладень, касового виконання бюджету, виходячи з затверджених лімітів (контрольних цифр), а не з наявності кредитних ресурсів. За таких умов бухгалтерський облік використовувався як важливий інструмент управління централізованою плановою економікою, а за своїми функціями і методами роботи наближувався до управлінського. Отже, така система бухгалтерського обліку не давала змоги отримати об'єктивну інформацію щодо результатів діяльності та фінансового стану суб'єкта господарської діяльності (суми активів, зобов'язань, власного капіталу), у тому числі й банків.
Після проголошення в 1991 р. Україною незалежності прерогативу встановлення правил ведення обліку і звітності для банків передано Національному банку України (НБУ). Період становлення НБУ як центрального банку характеризувався повним відтворенням підходів і засад соціалістичної системи господарювання. Бухгалтерський облік розглядався тільки як рахівництво, тобто як реєстрація всіх проведених банком операцій і відображення в бухгалтерських формах (регістрах) облікових даних щодо цих операцій. Роль бухгалтерського обліку, як і раніше, недооцінювалась. Систематизація облікових даних у бухгалтерській звітності здійснювалась за старими принципами, оскільки форма і зміст бухгалтерської звітності — бухгалтерський баланс, звіт про прибутки та витрати, звіт про розподіл прибутку та ін.— будь-яких суттєвих змін не зазнали.
Банківські документи включають дані, які називають реквізитами.
До обов'язкових реквізитів відносять:
— назву установи банку;
— дату здійснення операції;
— зміст операції;
— суму операцій;
— підписи відповідальних осіб.
Інші реквізити документа залежать від виду операції.
Усі грошово-розрахункові документи у своєму складі мають меморіальний ордер, у якому вказано бухгалтерську проводку, тобто визначені бухгалтерські рахунки, що підлягають дебатуванню і кредитуванню.
Реквізити в документах розміщені у відповідній послідовності: довідкові дані — ліворуч, бухгалтерські статистичні — праворуч.
Кількість примірників документів повинна бути достатньою для відображення операції в обліку за всіма особовими рахунками всіх сторін-учасників, що беруть участь у виконанні банківської операції. Усі примірники заповнюють на друкарській машинці в один прийом або шляхом множення оригіналів. Чеки, об'яви на внесок готівкою, квитанції, прихідні і видаткові касові ордери заповнюють власноручно.

Контрольні запитання

1. Пригадайте класифікацію бухгалтерських рахунків. Дайте визначення їх основних груп.
2. Назвіть загальне (класичне) бухгалтерське рівняння. Що відображає це рівняння?
3. Яке призначення мають контрактивні та контр пасивні рахунки?
4. Для складання якої звітності використовуються рахунки доходів і витрат?
5. Що є об'єктом обліку на позабалансових рахунках?
6. Який метод запису використовується для реєстрації банківських операцій на позабалансових рахунках? Яким чином визначається характер позабалансового рахунку?
7. Дайте визначення плану рахунків.
8. Назвіть структуру плану рахунків і схарактеризуйте його складові частини.
9. Як пов'язані між собою частини плану рахунків?
10. Дайте визначення бухгалтерського балансу.
11. Схарактеризуйте структуру балансу.
12. Що розуміють під чистими активами?
13. Які види балансів складають банки?
14. Визначте параметри аналітичного обліку.
15. Як формується номер особового рахунку?
16. Визначте основні реквізити особового рахунку.
17. Пригадайте класифікацію банківської документації.
Вправи для самостійної роботи
Вправа 1. Визначте вид і характер наведених бухгалтерських рахунків і відобразіть інформацію у таблиці:
— ощадні сертифікати, емітовані банком;
— господарські матеріали;
— поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності;
— короткострокові кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями;
— резервні фонди;
— боргові цінні папери центральних органів державного управління в портфелі банку на продаж;
— валюта та банківські метали, куплені за умовами спот;
— зобов'язання з кредитування, отримані від банків;
— резерви під заборгованість за кредитами, наданими клієнтам;
— розрахункові документи, не сплачені в строк через відсутність коштів у банку;
— банкноти та монети в касі банку;
— довгострокові кредити, надані іншим банкам;
— емісійна різниця.
— контррахунок;
— не сплачені клієнтам доходи;
— цінні папери на зберігання;
— витрати на відрядження;
— відсоткові витрати за коштами до запитання;
— відсоткові доходи за кредитами;
— результат від торговельних операцій.
Вид бухгалтерського рахунку
Активний, або умовно-активний
Пасивний, або умовно-пасивний
Клас плану рахунків
Балансові:
постійні;
тимчасові
Позабалансові
Вправа 2. Використовуючи метод подвійного запису, відобразіть наведені операції за позабалансовими рахунками:
— АКБ “Аркада” 10.09.98 р. підписав угоду на відкриття кредитної лінії за вимогою АКБ “Електрон” на строк 10 днів у розмірі 250 000 грн.;
— АКБ “Полісся” отримав на консигнацію дорожні чеки на суму 100 000 грн.;
— АКБ “Ощадбанк” отримав від друкарні 10 000 бланків ощадних книжок;
— банк відіслав дорожній чек номіналом 5000 дол. США, що був прийнятий на інкасо.
Вправа 3. За наведеними залишками за бухгалтерськими рахунками складіть бухгалтерський звіт (тис. грн.):
Кредити, отримані від НБУ                                                                             27890
Вкладення в асоційовані компанії                                                                   108
Кошти у НБУ                                                                                                    6300
Кредити, надані клієнтам                                                                                 106165
Акціонерний капітал                                                                                        20580
Нараховані доходи (за операціями з клієнтами)                                                         3500
Резервний фонд                                                                                                            15420
Прибуток                                                                                                          6500
Кошти клієнтів банку                                                                                       116330
Товарно-матеріальні цінності на складі та дебітори                                      5730
Кредити та депозити, отримані від інших банків                                           48265
Цінні папери, що рефінансуються НБУ                                                                      46731
Нараховані витрати (за операціями з банками)                                                          477
Цінні папери та акції, придбані банком                                                                       892
Основні засоби, нематеріальні активи та капітальні вкладення банку                      21197
Резерви на покриття кредитних ризиків (за операціями з клієнтами)                        674
Кошти в інших банках                                                                                     37809
Інші активи                                                                                                       7696
Вправа 4. Виходячи з формули номера аналітичного особового рахунку, складіть номер особового рахунку, відкритого за короткостроковими депозитами, які залучені від банку “Електрон”, на балансовому рахунку 7012 “Відсоткові витрати за короткостроковими депозитами інших банків”, якщо відомо:
— номер банку “Електрон” за міжбанківськими розрахунками                                322636;
— номер особового рахунку по порядку                                                        016.
Вправа 5. У КБ “Аркада” 06.07.99 р. за поточними рахунками ТзОВ “Роксолана” проведені наступні операції:         в грн.
— за платіжним дорученням іногороднього платника зарахована виручка від реалізації   3600
— за грошовим чеком видані кошти на заробітну плату                                           1200
— за платіжним дорученням перераховані кошти за виконані роботи з капітального ремонту             приміщення                                                                                                                4500
— за поточний рахунок зарахований наданий банком короткостроковий кредит   5000
— за платіжним дорученням перераховані платежі до державного бюджету                      90
— залишок коштів на поточному рахунку на почато дня складає                            150.
• Відобразіть наведені операції за поточним особовим рахунком.
• Назвіть обов'язкові реквізити особового рахунку.

ГЛАВА З
ОРГАНІЗАЦІЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ПРОЦЕСУ

Мета вивчення
Після вивчення глави 3 Ви повинні знати:
1. Зміст і вимоги до організації обліково-операційної роботи.
2. Функції та побудову бухгалтерського апарату.
3. Визначення документообігу за банківськими операціями.
4. Організацію робочого дня бухгалтерського апарату.
5. Місце внутрішньобанківського контролю в обліково-операційній роботі.
6. Бухгалтерський процес та його ланки.
7. Визначення облікової системи.
8. Визначення облікового циклу, зміст і призначення його етапів.
3.1. Зміст обліково-операційної роботи і побудова бухгалтерського апарату
Особливості, притаманні банківському обліку, на яких був зроблений акцент у главі 2 — відображення банківських операцій в обліку в день їх здійснення; щоденний баланс; повна комп'ютеризація бухгалтерського обліку — визначають специфіку організації бухгалтерської роботи.
Бухгалтерська робота в банках в залежності від її змісту поділяється на операційну та облікову. Операційна робота полягає в обслуговуванні клієнтів і перевірці та обробці документів, що є підставою для проведення і відображення операції за бухгалтерськими рахунками. Вона передбачає наступні етапи:
— перевірка законності операції (чи відповідає операція статутній діяльності клієнта, банку та чинному законодавству);
— перевірка правильності оформлення документа;
— перевірка правильності відображення бухгалтерської проводки і підготовка документа для його проведення за бухгалтерським обліком;
— перевірка можливості здійснення операції (перевіряється наявність грошей на рахунку та ін.);
— передача документа для комп'ютерної обробки.
Якість виконання бухгалтерським працівником операційної роботи залежить від його обізнаності з правилами здійснення окремих видів банківських операцій (касових, депозитних, розрахункових, обмінних та ін.) і потребує відповідної фахової підготовки.
У складі облікової роботи можна виділити такі основні види:
— ведення обліку за внутрішньобанківськими операціями (облік статутного капіталу, основних засобів та матеріалів, капітальних вкладень банку, доходів та витрат, фінансового результату діяльності тощо);
— контроль за реєстрацією усіх здійснених банківських операцій;
— перевірка правильності й достовірності регістрів аналітичного та синтетичного обліку, отриманих у процесі комп'ютерної обробки даних, що введені за документами;
— звірка і підтвердження даних аналітичного і синтетичного обліку шляхом складання щоденного балансу;
— підготовка і складання форм фінансової та іншої звітності комерційних банків;
— формування архівних папок документів.
Банківська операція вважається завершеною, якщо вона відображена в бухгалтерському обліку. Таким чином, раціональна і чітка організація обліково-операційної роботи забезпечує успішне виконання покладених на комерційні банки функцій.
Обліково-операційна робота — це сукупність процесів, пов'язаних з оформленням документації за банківськими операціями, веденням бухгалтерського обліку і контролем за його повнотою і достовірністю.
Бухгалтерський апарат об'єднує працівників банку, які виконують обліково-операційну роботу.
Бухгалтерія є самостійним структурним підрозділом банку, який очолює головний бухгалтер. Залежно від величини і спеціалізації банку, а також обсягу виконаних операцій можуть бути обрані різні варіанти організації роботи бухгалтерського підрозділу та структури обліково-операційних відділів. Відповідно може бути по-різному укомплектований штат бухгалтерів, а також різним чином визначені функції бухгалтерських працівників.
У складі бухгалтерії банків, як правило, виділяють такі відділи: обліково-операційний, відділ обліку валютних операцій, відділ обліку внутрішньобанківських операцій, відділ фінансової звітності, відділ обліку діяльності філій, а також сектори введення та автоматизованої обробки інформації та сектор контролю за операційним днем та іншої звітності.
Головний бухгалтер несе всю повноту відповідальності за формування облікової політики, ведення бухгалтерського обліку, своєчасне надання повної й достовірної фінансової звітності.
В основу організації роботи бухгалтерського апарату покладений принцип падання його працівникам прав відповідального виконавця. Відповідальним виконавцем вважається:
— працівник банку, якому одноосібно доручено оформлювати та підписувати розрахунково-грошові документи за визначеним колом операцій;
— бухгалтерський працівник, який контролює правильність оформлення документів та відображення банківських операцій в обліку.
Розподіл роботи між бухгалтерськими працівниками здійснюється:
— шляхом закріплення за працівником відповідних бухгалтерських рахунків (обов'язкова умова — усі рахунки одного клієнта ведуться одним виконавцем);
— шляхом закріплення за виконавцем окремих видів операцій.
В установі банку ведеться книга обліку розподілу і перерозподілу рахунків між бухгалтерськими працівниками.
Кожний бухгалтерський працівник повинен отримати інструкцію, в якій визначені його посадові обов'язки і обсяги робіт до виконання.
Робочий день бухгалтерських працівників повинен бути організований таким чином, щоби забезпечити правильне та своєчасне оформлення розрахунково-грошових документів, що надходять, виконання операцій та відображення їх у бухгалтерському обліку за бухгалтерськими рахунками із складанням щоденного балансу.
Робочий день бухгалтерських працівників складається з двох частин: операційний час для роботи з клієнтами; завершення обробки облікової інформації, перевірка регістрів аналітичного та синтетичного обліку, складання щоденного балансу.
Початок і завершення робочого і операційного дня визначається керівником комерційного банку.
Протягом усього робочого дня працюють з клієнтами тільки відділи з обслуговування ощадних вкладів.
Організація обліково-операційної роботи повинна відповідати таким вимогам:
— усі операції з документами, що надійшли в операційний час (у тому числі з філій), відображаються в бухгалтерському обліку того ж дня. Документи, що надійшли після операційного часу, як правило, проводяться за рахунками клієнтів наступним днем. Це має бути передбачено в угодах на обслуговування клієнтів;
— прийом і контроль документів, обслуговування клієнтів, введення інформації в персональний комп'ютер, а також перевірка вихідних регістрів, формування архівних папок документів здійснюється протягом робочого дня безпосередньо відповідальними виконавцями;
— клієнт, виходячи із своїх технічних можливостей, може подавати до банку розрахункові документи як у паперовій формі, так і у вигляді електронних розрахункових документів (електронних платежів). Спосіб подання клієнтом документів до банку регламентується угодою розрахунково-касового обслуговування;
— прийом розрахунково-платіжних документів від клієнтів, розрахункові та касові операції за рахунками юридичних та фізичних осіб здіснюються безпосередньо відповідальним виконавцем. У позаопераційний час документи можна здавати у банк відповідальному виконавцю або через спеціальні пристрої (скриньки), звідки вони вибираються щогодини. Якщо документи з будь-якої причини не можуть бути прийняті до виконання, клієнта негайно про це повідомляють.
Оплата всіх розрахунково-грошових документів з поточних рахунків клієнтів здійснюється лише в межах наявних коштів на цих рахунках;
—документи, підготовлені для передачі системою електронних платежів, формуються у порядку їх надходження. Суми, зазначені на розрахунково-грошових документах, повинні бути набрані на стрічках підрахунку. Видані операторами електронного зв'язку вихідні форми звіряє відповідальний виконавець, а також працівник, який формує документи дня. Передача інформації з документів системою електронних платежів здійснюється рівномірно протягом усього операційного дня і повинна, як правило, завершуватись за дві-три години до кінця робочого дня.
З метою раціональної організації обліково-операційної роботи в установах банку складається графік документообігу за банківськими операціями і графік обслуговування клієнтів.
Документообіг за банківськими операціями — послідовне переміщення розрахунково-грошових документів за інстанціями їх оформлення, перевірки та обробки від клієнтів до банку і навпаки, в межах установи бачку, лиж різними установами банку з початку виконання операції до її завершення і здачі документа в архів.
У кожному банку розробляється графік документообігу, в якому зазначається час проходження документів на всіх етапах обробки інформації структурними підрозділами банку.
Документообіг складається з наступних основних етапів:
1) перевірка правильності оформлення і змісту документів що надійшли; визначення можливості виконання операції залежно від стану рахунків;
2) перевірка або оформлення бухгалтерської проводки у документі, підписання його відповідальним виконавцем, а у певних випадках —контролюючим працівником;
3) передача документів для автоматизованої обробки;
4) використання документів для перевірки правильності відображення операції в особовому рахунку;
5) групування документів та їх брошурування в папки для здачі в поточний архів.
В установах банку, які мають на обслуговуванні велику кількість клієнтів, для поліпшення якості обслуговування кожному клієнту визначається часовий інтервал, у межах якого він особисто може передати грошово-розрахункові документи відповідальному виконавцю і отримати необхідні консультації. Графіки документообігу і обслуговування клієнтів затверджуються керівником банку.
Важливим елементом організації обліково-операційної роботи є застосування внутрішньобанківського контролю.
Внутрішньобанківський контроль — це сукупність засобів і способів, за допомогою яких здійснюється контроль за правильністю виконання і відображення в обліку банківських операцій.
Об’єкти
 контролю
Внутрішньобанківський контроль
Поточний контроль
Наступний контроль
Тематичні перевірю
Комплексні перевір
Суцільний первинний контроль
Розрахункові
операції
Касові операції
Валютні операції
Кредитні операції та ін.
Касові операції
Додатковий контроль
Розрахунки чеками та акредитивами
Операції за вкладами
Валютні операції       та ін.
За своїм змістом і часом проведення Внутрішньобанківський контроль поділяється на поточний і наступний:
Поточний контроль — це контроль, який здійснюється на етапі оформлення і перевірки документів.
Поточний контроль є суцільним, тобто він проводиться при виконанні відповідальним виконавцем усіх без винятку операцій. Він передбачає застосування візуальних, логічних, арифметичних та інших прийомів контролю і повинен запобігти помилкам під час здійснення операцій.
Додатковому контролю підлягають окремі операції, при виконанні яких існує вірогідність виникнення помилки і махінацій:
видача чекових книжок; гарантованих платіжних доручень;
стягнення з клієнтів штрафів; операції по доходах і видатках банку;
вкладні операції; операції за сумами до з'ясування та деякі інші.
Додатковий контроль здійснює штатний контролюючий працівник або головний бухгалтер (його заступник), що засвідчується його підписом на відповідних документах. Наприклад, головний бухгалтер (його заступник) підписує ордери на закриття поточних і бюджетних рахунків; ордери виправлення допущених помилок у бухгалтерському обліку; контролює операції з формування і використання статутного та інших фондів банку; валютні операції та деякі інші.
Коло операцій, які підлягають додатковому контролю, визначається відповідно до нормативних документів НБУ і внутрішніх інструкцій комерційного банку.
Основним завданням наступного контролю є виявлення недоліків поточного контролю і з'ясування причин їх виникнення. За результатами перевірок, отриманих під час наступного контролю, розробляються конкретні заходи щодо поліпшення і недопущення у бподальшому виявлених недоліків, підвищення фахового рівня бухгалтерських працівників.
Наступний контроль здійснюється у вигляді тематичних перевірок і ревізій, може бути вибірковим і суцільним.
Тематичним перевіркам підлягає діяльність окремих відповідальних виконавців або окремі види обліково-операційної роботи.
Ревізія — це перевірка господарсько-фінансової діяльності установи банку, що грунтується на вивченні первішних документів і бухгалтерських записів. В акті ревізії окремо висвітлюється стан обліково-операційної роботи.
3.2. Бухгалтерський процес і процедури фінансового обліку
Як уже зазначалось у главі 1, роль бухгалтерського обліку в управлінні банком довший час недооцінювалась. Це спричинювало невірне тлумачення бухгалтерського процесу — тільки як рахівництва: реєстрація операцій, ведення облікових регістрів, складання бухгалтерської (фінансової) звітності. Як наслідок цього — недооцінка бухгалтерської професії, її невисокий престиж у суспільстві, недостатня компетентність бухгалтерських працівників. В умовах ринкової економіки різко зростає престиж професії, що зумовлено зростанням ролі бухгалтерського обліку в управлінських процесах.
Бухгалтерський процес
Підготовка фінансової та іншої звітності
Рахівництво
Контроль за діяльністю банку
Облік, контроль, аналіз витрат банку
Фінансове планування (складання бюджету банку
Податковий облік та менеджмент
Внутрішній аудіт
Бухгалтерський процес в ринковій економіці можна відтворити таким чином:
У сучасних умовах комерційні банки змушені проводити активну роботу з реорганізації бухгалтерського процесу. В багатьох банках до складу бухгалтерського процесу запроваджені зображені на схемі ланки. Однак у процесі організації управлінського обліку, фінансового планування, податкового обліку та планування розмірів податків, внутрішнього аудиту банки стикаються з серйозними проблемами, які пов'язані з відсутністю кваліфікованих кадрів, наукових і методичних розробок, а також досвіду у цих напрямках.
Контроль і аналіз витрат банку базується на даних управлінського обліку.
Фінансове планування включає складання бюджету з прибутку, фінансового плану та планового балансу. Бюджет з прибутку розробляється на підставі розрахунку прибутку за даними минулого року і запланованими змінами щодо банківської діяльності на наступний рік. Фінансовий план (фінансовий бюджет) розробляється на підставі зіставлення очікуваних платежів і очікуваних надходжень до банку. Виходячи з даних фінансового плану, можна передбачити чи буде фінансовий стан банку задовільним. Плановий баланс розробляється на підставі показників бюджету з прибутку і фінансового плану.
Податковий облік та менеджмент спрямовані на управління податками з метою зменшення їх розміру в межах чинного законодавства.
Внутрішній аудит дозволяє своєчасно виявити порушення правил виконання банківських операцій та розробляти шляхи їх подолання з метою підвищення ефективності діяльності банку.
Організація роботи в наведених ланках грунтується на даних фінансового обліку та норматнвно-довідкової інформації.
Основне завдання фінансового обліку — надання внутрішнім і зовнішнім користувачам правдивої та достовірної інформації щодо фінансового стану.
Фінансова, або бухгалтерська, звітність — це система взаємопов'язаних узагальнюючих показників, що відображають фінансовий стан банку та результати його діяльності за звітний період.
У більшості країн світу фінансова звітність складається і подається для зовнішніх користувачів з річним інтервалом, тобто після закінчення календарного (або так званого фінансового) року. Але для внутрішніх потреб звітність складається з меншим інтервалом — щомісячно або щоквартально.
В Україні фінансовий рік співпадає з календарним. Банки України, як і всі підприємства, складають і подають органам державної статистики квартальну і річну фінансові звітності. Крім того, для комерційних банків передбачено обов'язкове складання проміжної фінансової звітності: щоденного і щомісячного балансу та балансового звіту, які подаються у НБУ. Звітний період ще зветься обліковим періодом.
Складання фінансової звітності є заключним етапом технологічного процесу обробки облікової інформації. Йому передує реєстрація і обробка інформації за всіма виконаними банківськими операціями протягом облікового періоду.
Під технологією фінансового обліку розуміють способи і методи збирання, обробки і групування за певними ознаками інформації, що міститься у банківських документах, та складання фінансової звітності за обліковий період. Технологічний процес збирання, вимірювання, обробки та інтерпретації економічної інформації про господарські (банківські) операції ще називають обліковою системою.
Інформація фінансової звітності грунтується на даних аналітичного і синтетичного обліку. Ще до складання звітності в обліку повинні бути відображені усі банківські операції, що мали місце в банку за обліковий період.
Реєстрація і групування інформації здійснюється у спеціальних бухгалтерських формах, які ще мають назву облікові регістри. Облікові регістри поділяються на аналітичні та синтетичні. Їх призначення та види розглянуті у попередній главі.
Залежно від того, які і скільки облікових регістрів використовується для ведення фінансового обліку і в якій послідовності виконуються записи в них, розрізняють декілька форм бухгалтерського обліку. В обліковій системі банків застосовується меморіально-ордерна форма обліку. Суть її полягає в тому, що до групування однорідних банківських операцій на рахунках (в особових рахунках, книгах, відомостях тощо) вони відображаються в меморіальному ордері, де зазначається: короткий зміст операції, її сума і бухгалтерська проводка (кореспондуючі рахунки).
У банках обробка облікової інформації здійснюється в автоматизованому режимі з використанням інформаційних комп'ютерних технологій. Схема автоматизованої меморіально-ордерної форми обліку наведена нижче:
Банківські документи
Зовнішні
Внутрішні
Автоматизована обробка — вихідні форми
Синтетичного обліку
Аналітичного обліку
Фінансова та інша звітність
 

У складі інформаційних систем, що розробляють банки, базовою підсистемою, яка обов'язково функціонує у кожному комерційному банку є “Операційний день банку”. Основні функції цієї підсистеми:
— введення та обробка розрахунково-грошових документів;
— створення та ведення особових рахунків клієнтів та масивів нормативно-довідкової інформації;
— робота з картотеками;
— обробка особових та бухгалтерських рахунків;
— ведення аналітичного та синтетичного обліку, формування балансу та відповідних форм за кожний банківський день (регістрів синтетичного та аналітичного обліку) та форм фінансової звітності;
— сервісні функції: відкриття, закриття та протоколювання банківського дня.
Використання підсистеми “Операційний день” на базі комп'ютерних технологій призвело до суттєвого зменшення процедур, які виконуються вручну і, як результат, — до зниження витрат на обробку облікової інформації та поліпшення якості й оперативності фінансової звітності.
У підсистемі “Операційний день банку” обробка облікової інформації здійснюється за одним і тим самим обліковим циклом. Обліковий цикл — це сукупність послідовних етапів, що виконуються, починаючи з банківської операції, обробки інформації в обліковій системі до складання фінансової звітності (річної або проміжної).
Тривалість облікового циклу співпадає з обліковим періодом. За даними кожного облікового періоду обліковий цикл повторюється. У повному обсязі обліковий цикл виконується за річний звітний період.
Звичайно, при комп'ютерній обробці облікової інформації більшість етапів облікового циклу виконується в автоматизованому режимі і це неможливо простежити наочно. Однак для розуміння цього процесу розглянемо їх зміст:
Етапи облікового циклу
1
Аналіз господарських операцій
9
Підготовка перевірочного балансу після закриття рахунків
8
Закриття рахунків і записи в журналі та головній книзі
7
Підготовка фінансової звітності
6
Трансформація перевірочного балансу
2
Запис операцій у журнал
3
Розноска операцій у головній книзі
4
Перевірочний баланс
5
Трансформаційні записи
 

Перший етап — бухгалтерський працівник (відповідальний виконавець), одержавши документ про виконання банківської операції, перевіряє вірність відображення операції в системі подвійного запису, тобто бухгалтерську проводку, і робить висновок про відповідність запису змістові операції.
Другий етап — введення бухгалтерської проводки з документа або окремого меморіального ордера в комп'ютерну систему. Ця операція має назву журнальна проводка, тобто відбувається реєстрація операції.
Третій етап — в автоматичному режимі операції розносяться за бухгалтерськими рахунками.
При виконанні роботи вручну дані за банківськими операціями переносяться з журналу реєстрації до головної книги і відображаються за відповідними бухгалтерськими рахунками.
Четвертий етап — підготовка попереднього перевірочного балансу для перевірки правильності відображення банківських операцій за бухгалтерськими рахунками. Отже, якщо облік операцій здійснено без помилок, то має місце рівність обігів та залишків за активом та пасивом балансу.
Перевірочний баланс складається у вигляді робочого балансу за всією номенклатурою бухгалтерських рахунків. Його форма відрізняється від форми звітного балансу.
П'ятий етап —виправлення помилкових записів, виявлених у процесі складання перевірочного балансу. Виконується звірка даних аналітичного обліку (особових рахунків) з даними синтетичного обліку (обігово-сальдова відомість, відомість за залишками та ін.). Виправлення виконуються шляхом здійснення зворотних записів за бухгалтерськими рахунками, тобто методом зворотного строку на підставі виправних ордерів.
Шостий етап — підготовка до складання фінансових звітів, Передбачено виконання регулюючих проводок, які використовуються для обліку нарахованих відсоткових та інших доходів і нарахованих відсоткових та інших витрат. Зміст регулюючих проводок докладно розглянутий у главі 15. Списується також сумнівна заборгованість.
Крім того, врегульовуються дані, що підлягають відображеннюза рахунком “Результат поточного року”. Вони належать до рахунків доходів та витрат.
На цьому етапі також виконується звірка даних аналітичного та синтетичного обліку і виправляються допущені помилки.
Сьомий етап — складання звіту про прибутки та збитки комерційного банку (щоквартального та річного).
Восьмий етап — наприкінці річного облікового періоду виконуються заключні проводки. За допомогою заключних проводок закриваються тимчасові рахунки, до яких належать рахунки з обліку доходів і витрат і відкривається рахунок “Результат поточного року”. Підсумовуються залишки за кожним бухгалтерським рахунком. Дані за рахунками перегруповуються відповідно до форми звітного балансу та балансового звіту.
Дев'ятий етап—складання попереднього перевірочного (пробного) балансу. Попередній перевірочний баланс — це сукупність залишків бухгалтерських рахунків станом на кінець облікового періоду. На його підставі складається звітний баланс і балансовий звіт. Кінцеві сальдо за рахунками в звітному балансі будуть початковими сальдо цих рахунків у новому обліковому періоді.
Контрольні запитання
1. Розкрийте зміст обліково-операційної роботи і особливості бухгалтерської роботи у банку.
2. Поясніть організацію бухгалтерського апарату в банку.
3. Що розуміють під документообігом за банківськими операціями? Для чого складається графік документообігу?
4. Яким чином організований внутрішньобанківський контроль? Назвіть його форми.
5. Дайте визначення бухгалтерського процесу. Яке місце в ньому посідає ведення фінансового обліку?
6. Дайте визначення облікової системи і розкрийте зміст облікового циклу.
7. Яка підсистема використовується для автоматизованої обробки облікової інформації?
8. Які етапи облікового циклу Ви знаєте? Яке їх призначення?
Вправи для самостійної роботи
Вправа 1. Банк “Полісся” протягом календарного року виконав наступні операції.
1. Банк 1 жовтня прийняв на вклади від фізичних осіб готівкою 15 000 грн. на 6 міс. під 36 % річних. Згідно з депозитними угодами відсотки банк виплачує після закінчення строку вкладів.
2. Банк 1 вересня надав короткострокові кредити своїм клієнтам на суму 20 000 грн. на строк 5 міс. під 48 % річних. Згідно з кредитними угодами клієнти сплачують відсотки щоквартально. Погашення основного боргу за кредитами передбачено після закінчення строку дії угод.
3. Банк орендує приміщення. Сума орендної плати за рік склала 40 000 грн., фактично станом на 31 грудня банк сплатив 32 000 грн.
4. Банк 1 квітня придбав комп'ютерну техніку на суму 12 000 грн., строк служби — п'ять років. Зношення нараховується рівномірно протягом усього строку служби. Залишкової вартості не передбачено.
• Виконайте регулюючі проводки за наступними операціями і поясніть їх призначення. На якому етапі облікового циклу вони виконуються?
Вправа 2. У комерційному банку “Надра” на 31 грудня залишки за рахунками з обліку доходів і витрат склали (у тис. грн.):
— відсоткові дох оди             85000
— відсоткові доходи             16000
— відсоткові витрати            56000
— адміністративні витрати       24000
• Складіть заключні бухгалтерські проводки і визначте фінансовий результат поточного року. На якому етапі облікового циклу виконуються такі проводки?
Вправа 3. Комерційній банк “Національний кредит” протягом року виконав наступні операції:
№ з/п
Дата
Зміст операції
Сума, грн.
1.
20.01
На коррахунок банку надійшли кошти за продані акції власної емісії
1 500 000
2.
24.01
Сплачено за комп'ютерну техніку, строк служби якої — п'ять років
40000
3.
1.03
На відкриті клієнтами поточні рахунки надійшли кошти
1 200 000
4.
1.06
Прийнято готівкою вклади від фізичних осіб під 24 % річних. Сплата відсотків передбачена після закінчення строку дії депозитних угод 1.02 наступного року
60000
5.
1.07
Видані короткострокові кредити клієнтам банку під 36 % річних на строк 9 міс. Сплата відсотків передбачена щоквартально
85000
6.
21.08
Отримані комісійні доходи
15000
7.
5.09
Сплачені адміністративні витрати
10000
8.
10.12
Сплачена орендна плата за 1 кв. наступного року
25000
Умовно припустимо, що обліковий період для банку складає календарний рік і закінчується 31 грудня.
• Складіть і проаналізуйте бухгалтерські проводки.
• Відобразіть проводки за Т-рахунками.
• Складіть робочий баланс.
• Виконайте регулюючі проводки.
• Зробіть звіт про прибутки та збитки.
• Виконайте заключні проводки.
• Підготуйте повний балансовий звіт.
• Яка облікова система застосовується в банках?
• Що розуміють під обліковим циклом?

ГЛАВА 4
ОБЛІК ОПЕРАЦІЙ З ФОРМУВАННЯ СТАТУТНОГО КАПІТАЛУ БАНКУ
Мета вивчення
Після вивчення глави 4 Ви повинні знати:
1. Систему рахунків для обліку операцій з формування статутного капіталу банку.
2. Методику обліку внесків до статутного капіталу.
3. Варіанти операцій з продажу, викупу, перепродажу акцій при формуванні статутного капіталу.
4. Порядок обліку нарахування і сплати дивідендів.
5. Порядок облікового відображення індексації акцій.
6. Методику обліку витрат, пов'язаних з випуском, продажем, викупом та перепродажем акцій.
4.1. Система рахунків для обліку операцій з формування статутного капіталу банку
Статутний капітал банку формується шляхом випуску і продажу акцій його учасникам — юридичним і фізичним особам. Відповідно до цього розробляється методика відображення операцій з формування статутного капіталу банку.
У процесі діяльності банку статутний капітал може зменшуватися за умови зменшення кількості його учасників. Як збільшення, так і зменшення статутного капіталу відбувається лише за рішенням загальних зборів учасників з обов'язковою наступною реєстрацією змін у Національному банку України та в Комісії з цінних паперів і фондового ринку при Кабінеті Міністрів України. Ці установи контролюють також, щоб статутний капітал формувався тільки за рахунок власних (а не позичених чи залучених) коштів учасників, як правило, з прибутку та спецфондів, накопичених з цією метою.
Синтетичний облік статутного капіталу ведеться на пасивному балансовому рахунку № 500 “Зареєстрований статутний капітал банку”, який має два субрахунки: № 5000 “Сплачений зареєстрований статутний капітал банку” і № 5001 “Несплачений зареєстрований статутний капітал банку”. Аналітичний облік ведеться в розрізі акціонерів банку.
Крім того, для обліку операцій, пов'язаних з рухом коштів з формування статутного капіталу — випуском (емісією) акцій, їх продажем, скуповуванням, нарахуванням емісійних різниць та дивідендів,— використовуються ще й такі рахунки:
№ 3530 “Несплачений статутний фонд”;
№ 3630 “Внески за незареєстрованим статутним фондом”;
№ 5010 “Емісійні різниці”;
№ 3120 “Власні акції балансу в портфелі на продаж, викуплені в акціонерів”;
№ 6203 “Результат від торгівлі цінними паперами”;
№ 3631 “Кредиторська заборгованість перед акціонерами за дивіденди”.
4.2. Облік операцій з формування статутного капіталу банку
Для формування статутного капіталу банку, за місцем його створення, в регіональному управлінні Національного банку України відкривається тимчасовий рахунок для внесків засновників.
Внески можуть здійснюватися як до реєстрації, так і після реєстрації статутного капіталу банку. Тому для відображення операцій зареєстрованого, але не сплаченого статутного капіталу послуговуються також рахунком №3530 “Несплачений статутний фонд”, а незареєстрованого — рахунком № 3630 “Внески за незареєстрованим статутним фондом”.
Розглянемо це на прикладах.
Перший випадок. Облік операцій, коли статутний капітал зареєстровано.
1. На реєстрацію статутного фонду:
Д-т рахунку № 3530 “Несплачений статутний фонд”                             120 000 грн.
К-т рахунку
№ 5007 “Несплачений зареєстрований статутний капітал бачку”                                120 000 грн.
1.
На отримання грошових коштів в міру їх надходження:
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”                                          40 000 грн.
К-т рахунку
№ 3530 “Несплачений статутний фонд”                                                               40 000 грн.
3. Одночасно, в міру внесення коштів, на зменшення несплаченого і збільшення сплаченого статутного капіталу до зареєстрованої суми:
Д-т рахунку
№ 5001 “Несплачений зареєстрований статутний капітал банку”                                40 000 грн.
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”                                                         40 000 грн.
Другий випадок. Облік внесення коштів за оголошеним і не зареєстрованим статутним капіталом у розмірі 120000 грн., який реєструється в процесі внесків.
1. На часткове внесення грошей на тимчасовий рахунок:
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”                                          40 000 грн.
К-т рахунку
№ 3630 “Внески за не зареєстрованим статутним фондом”                                           40 000 грн.
2. На відображення реєстрації статутного фонду в процесі внесків:
Д-т рахунку
№ 3530 “Несплачений статутний фонд”                                                               120 000 грн.
К-т рахунку
№ 5001 “Несплачений зареєстрований статутний капітал банку”                                120 000 грн.
3. На зарахування коштів, внесених до реєстрації у вже зареєстрований статутний фонд:
Д-т рахунку
№ 3630 “Внески за незареєстрованим статутним фондом”                                            40 000 грн.
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований статутний капітал банку”                                    40 000 грн.
4. Подальші операції внесення грошей, за вже зареєстрованим статутним капіталом здійснюються через рахунок № 3530 “Несплачений статутний фонд” (див. операцію 2 першого випадку):
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”                                          80 000 грн.
К-т  рахунку
№ 3530 “Несплачений статутний фонд”                                                               80 000 грн.
Таким чином, поступово закривається дебет рахунку № 3530 операції 2.
5. Одночасно з операцією 4 відображається наступне збільшення сплаченого статутного капіталу:
Д-т рахунку
№ 5001 “Несплачений зареєстрований статутний капітал банку”                                80 000 грн.
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований статутний капітал банку”                                    80 000 грн.
Після цієї операції статутний капітал банку сформовано в зареєстрованій сумі 120 000 грн., що і відображено по кредиту рахунку № 5000 “Сплачений зареєстрований статутний капітал банку”.
Забороняється розміщення акцій серед засновників або інвесторів, відповідно до чинного законодавства, за вартістю, меншою за номінальну. У випадках реалізації за вищою ціною, ніж їх номінальна вартість, виникає емісійний дохід, який обліковується на пасивному рахунку № 5010 “Емісійні різниці”. Його використання регламентується установчими документами банку.
В обліку ці операції відображають таким чином.
1. На оголошення та реєстрацію статутного капіталу в сумі 120000грн.:
Д-т рахунку
№ 3530 “Несплачений статутний фонд”                                                   на суму 120 000 грн.
К-т рахунку
№ 5001 “Несплачений зареєстрований статутний капітал банку”                    на суму 120 000 грн.
2. На реалізацію (розміщення) акцій в сумі 125 000 грн.:
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахуноку Національному банку України”                               на суму 125 000 грн.
К-т рахунку
№ 3530 “Несплачений статутний фонд”                                                   на суму 120 000 грн.
К-т рахунку
№ 5010 “Емісійні різниці”                                                                             на суму 5000 гри.
3. Одночасно на суму повністю сплаченого статутного капіталу, тобто на 120 000 грн.:
Д-т рахунку
№ 5001 “Несплачений зареєстрований капітал банку”                                         120 000 грн.
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”                                                         120 000 грн.
Банки можуть здійснювати викуп акцій власної емісії у акціонерів, а потім, виходячи з необхідності, їх перепродавати, розповсюджувати серед своїх працівників або анульовувати, що знаходить відповідне відображення в бухгалтерському обліку. Розглянемо це на прикладах.
1. Викуп акцій.
Для обліку руху викуплених акцій в акціонерів у плані рахунків передбачено активний рахунок № з 120 “Власні акції банку у портфелі на продаж, викуплені в акціонерів”. При здійсненні цих операцій складають бухгалтерські проводки.
На викуп:
Д-т рахунку
№ 3120 “Власні акції банку в портфелі на продаж, викуплені в акціонерів”                    9000 грн.
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахуноку Національному банку України”                                           9000 грн.
На відображення в межах пасивного рахунку № 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку” на окремому субрахунку “Акції, що перебувають у власному банку”:
Д-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”                                                         9000 грн.
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”, субрахунок “Акції, що знаходяться у власності банку” 9000грн.
2. Перепродаж викуплених акцій.
Перепродаж за номіналом вартістю 9000 грн. Передбачений бухгалтерськими проводками.
На надходження грошових коштів:
Д-т рахунку
№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку”                                                                      9000 грн.
або
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку”                                                       9000 грн.
К-т рахунку
№ 3120 “Власні акції банку в портфелі на продаж, викуплені в акціонерів”                   9000 грн.
Одночасно на відображення за статутним фондом, що акції вже не перебувають у власності банку:
Д-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”, субрахунок “Акції, що знаходяться у власності бачку”                                                                                                           9000 грн.
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”                                                         9000 грн.
Перепродаж акцій може здійснюватися як за номінальною вартістю, так і за ціною, вищою або нижчою від номіналу. Відображення різниці між ціною викупу та продажу, тобто прибутку або збитку, здійснюється на окремому активно-пасивному рахунку № 6203 “Результат від торгівлі цінними паперами на продаж”. Розглянемо ці випадки на прикладах.
Перепродаж акцій за ціною, вищою від номіналу — за 9500 грн. при номіналі 9000 грн.
На надходження грошових коштів:
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”                                          9500 грн.
К-т рахунку
№ 3120 “Власні акції банку в портфелі на продаж, викуплені в акціонерів (за номіналом)    9000 грн.
К-т рахунку
№ 6203 “Результат від торгівлі цінними паперами на продаж” (в даному випадку прибуток)                                                                                                                                       500 грн.
Одночасно на відображення за статутним капіталом, що акції вже перебувають у власності банку:
Д-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”, субрахунок “Акції, що знаходяться у власності банку”                                                                                                            9000 грн.
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”                                                         9000 грн.
Перепродаж акцій за ціною, нижчою від номіналу — за 8500 грн. при номіналі 9000 грн.
На надходження грошових коштів:
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”                                          8500 грн.
Д-т рахунку
.№ 6203 “Результат від торгівлі цінними паперами на продаж” (у даному випадку збиток)               500 грн.
К-т рахунку
№ 3120 “Власні акції банку в портфелі на продаж, викуплені в акціонерів” (за номіналом)                   9000 грн.
Одночасно на відображення за статутним капіталом, що акції вже не перебувають у власності банку:
Д-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”, субрахунок “Акції, що знаходяться у власності
банку”                                                                                                             9000 грн.
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований капітал банку”                                                         9000 грн.
3. Анулювання викуплених акцій.
Д-т рахунку

№ 5000 “Сплачений зареєстрований статутний капітал банку”, субрахунок “Акції, що знаходяться у власності банку”;
К-т рахунку
№ 3120 “Власні акції банку в портфелі на продаж, викуплені в акціонерів”.
До операцій, пов'язаних із обліком статутного капіталу, належать також операції з нарахування дивідендів акціонерам, індексація акцій та облік витрат на випуск і розповсюдження акцій власної емісії.
4. Нарахування дивідендів акціонерам за акціями банку.
На суму нарахованих дивідендів:
Д-т рахунку
№ 5040 “Прибуток минулого року, що очікує затвердження”, субрахунок “Оголошені дивіденди”;
К-т рахунку
№ 3631 “Кредиторська заборгованість перед акціонерами за дивіденди”.
Виплата нарахованих дивідендів:
Д-т рахунку
№ 3631 “Кредиторська заборгованість перед акціонерами за дивіденди”;
К-т рахунків:
№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку”
або
№ 1200 “Коррахуноку Національному банку України”.
5. Індексація акцій.
Д-т рахунку

№ 5020 “Загальні резерви” (за рахунок прибутку);
К-т рахунку
№ 5000 “Сплачений зареєстрований статутний капітал банку”.
6. Відображення витрат на випуск і розповсюдження акцій власної емісії.
Д-т рахунку
№ 7104 “Комісійні витрати за операціями з цінними паперами”;
К-т рахунків:
№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку”
або
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”.
Контрольні запитання
1. Назвіть джерела формування статутного капіталу банку.
2. У чому полягає методика відображення в обліку операцій з формування статутного капіталу за рахунок пайових внесків?
3. Яка методика відображення в обліку продажу акцій?
4. Пригадайте порядок відображення в обліку змін статутного капіталу банку.
5. Розкрийте порядок обліку продажів: акцій за номіналом і з курсовою надбавкою.
6. Розкрийте порядок обліку випуску акцій за номіналом і вище номіналу.
7. У чому суть методики обліку перепродажу акцій за номіналом і вище нього?
8. Розкажіть про облік анулювання акцій.
9. Розкажіть про облік нарахування і виплати дивідендів.
10. Пригадайте порядок відображення в обліку індексацій.
11. У чому полягає суть відображення в обліку витрат на випуск і розповсюдження акцій власної емісії?
Вправи для самостійної роботи
Вправа 1. Випущені банком акції номінальною вартістю 1000 грн. кожна були продані по 1200 грн. Згодом ці акції були викуплені банком по 1500 грн. і перепродані за 2000 грн. кожна.
• Складіть бухгалтерські проводки.
Вправа 2. За наслідками фінансового року нараховано приватній особі, власнику акцій банку в кількості 50 шт. номіналом 1000 грн. кожна, дивіденди в розмірі 70 % річних.
• Складіть бухгалтерські проводки за результатами розрахунків сум нарахованих і сплачених дивідендів.
Вправа 3. У зв'язку з інфляційними процесами банк здійснив індексацію акцій на загальну суму 170 000 грн.
• Складіть бухгалтерські проводки.

ГЛАВА 5
ОБЛІК МІЖБАНКІВСЬКИХ РОЗРАХУНКІВ

Мета вивчення
Після вивчення глави 5 Ви повинні знати:
1. Суть міжбанківських розрахунків та їх форми.
2. Класифікацію рахунків для обліку операцій з міжбанківських розрахунків.
3. Організацію та облік операцій при розрахунках через НСЕП.
4. Методику обліку операцій з касового обслуговування комерційних банків.
5. Призначення прямих кореспондентських рахунків та види операцій, що обліковуються за цими рахунками.
5.1. Загальні правила розрахунків між банками та класифікація кореспондентських рахунків
Міжбанківські розрахунки є важливою складовою платіжного механізму держави. Безготівкові розрахунки між суб'єктами господарської діяльності, як правило, не можуть бути завершені у межах однієї установи банку. Це головна причина виникнення міжбанківських розрахунків між установами банків, які знаходяться у різних населених пунктах.
Міжбанківські розрахунки — це система виконання і регулювання платежів за грошовими вимогами і зобов'язаннями, які виникають між банківськими установами в процесі їхньої діяльності.
Розрахунки між банками виникають переважно у зв'язку з виконанням установами банків доручень клієнтів на перерахування коштів на користь клієнтів в інші установи банків, а також виконання банківських операцій з купівлі, продажу і розміщення валютних коштів, грошових коштів у депозити та ін. Операції із зарахування коштів на рахунок клієнта або банківський рахунок у банку-отримувача, звичайно, передує операція зі списання коштів з рахунку клієнта або банківського рахунку в банку-платника. Таким чином, міжбанківські розрахунки є обов'язковим елементом системи безготівкових розрахунків.
Від правильної організації міжбанківських розрахунків багато в чому залежить безперервність обігу капіталу суб'єктів підприємницької діяльності. За своєю суттю грошові кошти, перераховані міжміськими платниками за товарними та нетоварними операціями, з моменту їх списання з рахунків платників і до зарахування на рахунок отримувачів перебувають у складі банківських ресурсів і можуть використовуватись банком для фінансування його активних операцій. Термін перебування грошей у складі банківських ресурсів залежить від способу платежу та форми розрахунків, способу передачі інформації між банками, способу обробки облікової інформації в банку.
Залежно від країни та місця знаходження установ банків міжбанківські розрахунки розподіляються на:
— розрахунки між банками в Україні;
— розрахунки банків України з іноземними банками. Правила міжбанківських розрахунків в Україні регламентуються Національним банком України. Положенням про міжбанківські розрахунки передбачені наступні форми їх проведення:
— через Національну систему електронних платежів (НСЕП), що функціонує при Національному банку України;
— через прямі кореспондентські відносини між комерційними банками.
Розрахунки між установами, які входять у систему одного банку, можуть здійснюватись через внутрішньобанківську платіжну систему (ВБПС). Внутрішні платіжні системи можуть також розроблятись об'єднаннями банків (клірингові банки). Такі системи функціонують на основі нормативних документів, розроблених безпосередньо комерційними банками або спільними зусиллями групи банків. Такі клірингові банки (регіональні розрахункові палати) можуть утворюватись при отриманні ліцензії НБУ.
Складовими елементами системи міжбанківських розрахунків є:
— кореспондентські відносини;
— кореспондентські рахунки.
Кореспондентські відносини можуть існувати між різними комерційними банками, між комерційними банками і центральним банком держави, а також центральним банком іншої держави, між Центральними банками суверенних держав.
Економічна основа розрахунків між банками — запровадження між ними кореспондентських відносин. Під кореспондентськими відносинами розуміють договірні відносини, які виникають між двома або декількома кредитними установами з приводу здійснення платежів, розрахунків, надання послуг одній з них за дорученням і за рахунок іншої.
Кореспондентські відносини оформляються кореспондентською угодою, в якій фіксується строк договору, порядок та умови виконання відповідних банківських операцій, а також режим функціонування кореспондентського рахунку.
Кореспондентський рахунок — це рахунок, на якому відображаються розрахунки, що виконує одна кредитна установа за дорученням і за рахунок коштів іншої кредитної установи на підставі кореспондентської угоди. Наприклад, банк А на підставі угоди з банком Б бере на себе зобов'язання отримати грошові кошти від клієнтів, що належать банку Б, сплачувати за його рахунок перекази тощо. У свою чергу банк Б приймає на себе зобов'язання виконувати такі самі операції для банку А. При цьому банки відкривають один в одного кореспондентські рахунки, на яких тимчасово накопичуються грошові кошти, які надходять для банку-кореспондента.
Існує два типи кореспондентських рахунків: кореспондентський рахунок нашого банку, відкритий в іншому банку, називається рахунок “ностро”, а рахунок іншого банку, відкритий в нашому банку,  іменується рахунок “лоро”. За своїм характером рахунок “ностро” — активний, а рахунок “лоро” — пасивний. Ці рахунки можуть відкриватись як на взаємній основі, так і в односторонньому порядку. Рахунок “ностро”, відкритий на балансі одного банку, виступає як рахунок “лоро” на балансі банку-кореспондента.
Основні записи виконуються за рахунком “лоро”. Вони є вирішальними для забезпечення своєчасності платежу і нарахування відсотків. Операції за рахунком “ностро” здійснюються за методом дзеркальної бухгалтерії. На рахунках “ностро” обліковуються кошти банку, депоновані у іншому українському або зарубіжному банку-кореспонденті. З цих рахунків виконуються платежі на користь клієнтів банків-кореспондентів (фірм, банків і окремих громадян). Усі платежі з рахунків “ностро” здійснюються лише з дозволу банку, якому відкритий цей рахунок. Грошові кошти зараховуються на рахунки “ностро” банками-кореспондентами самостійно. Про завершену операцію того ж дня надсилається повідомлення банку, якому відкритий рахунок “ностро”.
На рахунках “лоро” обліковуються грошові кошти, що належать банку, на ім'я якого відкритий цей рахунок. За кредитом рахунків “лоро” відображається надходження грошових коштів на адресу клієнтів, яких обслуговує банк, що є власником цього рахунку. Зарахування грошових коштів на рахунок “лоро” проводиться самостійно з повідомленням банку-кореспондента. За дебетом рахунку “лоро” відображаються платежі на користь банку, в якому відкритий цей рахунок, і його клієнтів. Ця операція здійснюється лише з дозволу банку, в якому відкритий рахунок “лоро”.
Операції за кореспондентським рахунком виконуються банком-кореспондентом у межах кредитового залишку, перевищення якого допускається у випадку надання кредиту овердрафт, якщо такий кредит передбачений угодою.
Розмір залишку коштів на рахунку в банку-кореспонденті залежить від характеру та обсягу послуг, які надаються кореспондентом.
Сплата за використання кореспондентського рахунку частково стягується як комісійна винагорода; банк-кореспондент вимагає підтримання на рахунку компенсаційного залишку, тобто мінімальної суми грошових коштів. Наприклад, Deutsche-Bank, Bank of New-York висувають перед українським банком умову — підтримувати сталий залишок на рахунку в розмірі 200 000—300 000 тис. доларів США. На суму залишку закордонні банки нараховують відсотки, але за ставкою, нижчою від ставки Libor (меншою 3 % у доларах США). Конкретний розмір мінімального залишку обумовлюється угодою і залежить від кількості платежів за рахунком, стабільності банку і якості двосторонніх відносин. Окремі іноземні банки стягують з кореспондентів невелику річну платню.
За станом на визначену в угоді дату банки-кореспонденти проводять звірку розрахунків за рахунками і подають один одному виписки з особистого рахунку комітента.
Комітентом іменується одна з сторін за кореспондентською угодою, за дорученням якої і за чий рахунок здійснюються зазначені в угоді операції.
Під комісіонером в угоді розуміють сторону, яка виконує за Дорученням комітента і за його рахунок зазначені в угоді операції.
За кореспондентськими рахунками “ностро” і “лоро” в аналітичному обліку відкриваються особові рахунки по кожному банку і виду валюти. В номер особового рахунку вводяться такі параметри, як характеристика банку (резидентність), його код. Особові рахунки, відкриті в українських банках, реєструються в книзі відкритих особових рахунків.

Класифікація балансових рахунків
При проведенні розрахунків через НСЕП при НБУ
При прямих кореспондентських відносинах
 — Кореспондентський рахунок у НБУ № 1200 (ностро) А
 — Кореспондентський рахунок у НБУ в комерційному банку № 1300 (лоро) П
Кореспондентські рахунки, які           —відкриті в інших банках № 1500 (ностро) А
Овердрафт за кореспондентськими    —рахунками які відкриті в інших банках №1620 П (по кредиту відображаються позики, які надані банком-кореспондентом)
Кошти до запитання інших банків     —№1600 (лоро) П
При розрахунках між установами та філіями одного банку через ВБПС
— Рахунки, що відкриті в установах банку, які розташовані в Україні № 3900 (ностро) А
— Рахунки, що до відкриті для установ банку, які розташовані в Україні № 3901 (лоро) П
Нижче наведемо схему класифікації балансових рахунків, призначених для обліку міжбанківських розрахунків (усі розрахунки розміщені у 1 класі):
5.2. Організація та облік операцій за міжбанківськими розрахунками, які здійснюються через НСЕП при НБУ
Національна системи електронних платежів — це державна платіжна автоматизована комп'ютерна система, яка виконує розрахунки між банківськими установами, що розташовані на території України. Вона побудована на безпаперовому принципі передачі електронних повідомлень засобами електронної пошти НБУ. Ця система була розроблена і запроваджена в дію НБУ у 1994 р. Участь комерційних банків України в НСЕП є обов'язковою. Україна — перша держава, в якій створена електронна платіжна система, що об'єднує в якості учасників усі банківські установи, розташовані на її території. В інших державах існують локальні регіональні автоматизовані розрахункові палати, або клірингові банки. Функції цих установ дещо ширші, ніж НСЕП в Україні: їх учасниками, крім банків, можуть бути безпосередньо клієнти банків, але залучення комерційних банків у такі системи не є обов'язковим.
Основні переваги Національної електронної системи платежів:
а) прискорення розрахунків у господарському обігу України (розрахункові документи, прийняті банком від клієнтів протягом операційного робочого дня, новині  бути відображені за його кореспондентським рахунком в той самий день. За затримку виконання платежів банк сплачує штрафні санкції. Система забезпечує проходження операцій за один день, тобто практично в режимі реального часу);
б) гарантованість платежу (платежі, що виконуються через НСЕП, є гарантованими для отримувача і не можуть бути повернені);
в) прозорість системи розрахунків (розрахунки між банками здійснюються під контролем НБУ, тому виключена присутність “приватного” інтересу. Ця система унеможливлює умисну затримку платежів комерційними банками з метою отримання додаткових банківських ресурсів).
Організація проведення розрахунків покладається на Центральну розрахункову палату (ЦРП) при НБУ. Для оперативного здійснення платежів при регіональних управліннях НБУ створені регіональні розрахункові палати, які є структурними підрозділами ЦРП.
До складу програмно-технічного забезпечення НСЕП входять такі компоненти:
— програмно-технічний комплекс НСЕП;
— електронна пошта НБУ;
— засоби захисту інформації.
У державній платіжній системі НСЕП реалізовано модель “брутто” рахунків. Згідно з цим механізмом розрахунки між банками здійснюються за кожним документом і лише в межах наявних коштів на коррахунку в момент виконання платежу, тобто при цьому механізмі овердрафт заборонений.
Національна система електронних платежів реалізує такі функції:
— забезпечує розрахунки між банками в національній валюті України;
— транзакції (операції з переказу коштів) відображаються на рахунках у режимі реального часу, що дозволяє учасникам розрахунків прогнозувати ліквідність;
— транзакції, що призводять до овердрафту, блокуються в системі;
— відсутні будь-які пріоритети обробки транзакцій, крім черговості надходження в систему;
— ініційована транзакція не може бути відмінена банком-відправником;
— ініціатива проведення транзакції належить банку, який дебетує свій рахунок. Можливість дебетувати рахунок іншого учасника НСЕП належить тільки НБУ для обмеженої кількості типів транзакцій. Про необхідність дебетувати рахунок іншого банку передається повідомлення через НСЕП, і рахунок дебетується за згодою цього банку;
— основним режимом НСЕП є передача пакетів електронних платіжних документів. Система виключає використання паперових технологій;
— організований обмін документами у вигляді технологічних циклів приймання-передачі, величина яких залежить від поточних потреб банку;
— у регіональних управліннях НБУ ведеться транзитний рахунок для відображення транзакцій, які не були завершені протягом одного банківського дня. Це дозволяє організувати роботу учасників НСЕП з урахуванням специфіки діяльності кожного з них (наприклад, при збоях у роботі каналів зв'язку);
— обмежень на суми транзакцій в НСЕП немає. Неявними обмеженнями є: мінімальна сума — собівартість однієї транзакції, максимальна сума — наявні кошти на рахунку НБУ;
— кількість платіжних документів в одному пакеті не повинна перевищувати однієї тисячі.
Комерційний банк входить до числа учасників НСЕП після підписання угоди з регіональним управлінням НБУ про відкриття кореспондентського рахунку. Установам комерційного банку за його згодою можуть відкриватись субкореспондентські рахунки.
Кореспондентський рахунок відкривається комерційному банку в регіональному управлінні НБУ за місцем знаходження банку (тобто його юридичною адресою). Для відкриття рахунку комерційний банк подає такі документи:
— копію банківської ліцензії;
— заяву на відкриття рахунку;
— примірник Статуту банку, посвідчений НБУ, із зазначеним реєстраційним номером;
— карточку із взірцями підписів (керівника банку та головного бухгалтера) та відбитком печатки, посвідчену нотаріально.
Про відкриття рахунку установа НБУ зобов'язана повідомити податкову адміністрацію в триденний строк. Відкриття коррахунку в НБУ є заключним етапом у процедурі реєстрації банку (або його установи). Для комерційного банку коррахунок виконує ту ж функцію, що й поточний рахунок для підприємства.
Облік міжбанківських розрахунків у системі НСЕП здійснюється за дворівневою системою обліку. Це означає, що облік операцій ведеться одночасно на двох окремих рахунках. Отже, комерційному банку відкривається два рахунки:
— кореспондентський рахунок — відкривається в обліково операційному відділі регіонального управління і виконує функцію реального статичного рахунку;
— технічний коррахунок — відкривається в регіональній розрахунковій палаті і виконує функцію технічного динамічного рахунку.
На технічному коррахунку відображаються операції по кожному документу. На реальному коррахунку облік ведеться реальними, агрегованими сумами підсумкових обігів за день.
На початку кожного дня операційний відділ регіонального управління НБУ передає в регіональну розрахункову палату інформацію щодо залишку коштів на реальному коррахунку. Протягом дня всі платіжні документи відображаються на технічному рахунку. Підведені в кінці операційного дня підсумки за технічним рахунком передаються в операційний відділ НБУ для виконання проводок за реальним коррахунком. Якщо протягом дня крім НСЕП не було інших джерел надходження коштів на коррахунок, то після виконання проводки залишок на технічному рахунку повинен дорівнювати залишку на коррахунку.
Комерційні банки отримують від регіональної розрахункової палати інформацію:
— про стан кореспондентського рахунку на початок кожного банківського дня:
— про стан технічного коррахунку протягом робочого дня.
Це дозволяє комерційному банку в разі потреби проводити розрахунки з урахуванням надходжень на коррахунок протягом дня.
Регіональне управління НБУ після відкриття кореспондентського (субкореспондентського) рахунку комерційному банку повідомляє повну інформацію про нього в департамент інформації Національного банку України (адреса банку, найменування банку, номер кореспондентського рахунку та інші реквізити). На підставі цієї інформації департамент розраховує номер за міжбанківськими розрахунками, який присвоюється певному комерційному банку. Згідно традиції, що  склалася, цей номер називають номером за МФО (міжфілійними обігами). Усі реквізити комерційного банку заносяться департаментом в електронний “Довідник комерційних банків України”.
Порядок обслуговування кореспондентського рахунку і режим його функціонування регламентується угодою, яку підписують керівник регіонального управління НБУ та голова правління комерційного банку. Плата за обслуговування складається з абонентної плати і фактично виконаного обсягу інформаційно-розрахункових послуг. Комерційний банк сплачує послуги щомісячно у визначені строки.
Кореспондентський рахунок комерційного банку може бути закритий:
— за рішенням НБУ щодо ліквідації комерційного банку;
— за рішенням арбітражного суду про ліквідацію комерційного банку або визнання його банкрутом;
— за рішенням загальних зборів акціонерів (засновників) комерційного банку про реорганізацію або ліквідацію банку.
(6)
(2)
(3)
(1)
(4)
(4)
Національний банк України
ЦРП
Регіональне управління НБУ
Регіональне управління НБУ
Регіон А
Регіон В
ОПЕРВ коррахунок ком.банкуА
РРП(4) технічний коррахунок
ОПЕРВ коррахунок ком. банку
РРП(5) технічний коррахунок
Комерційний банк А
(платника)
Комерційний банк В (6)
(отримувача)
Клієнт банку А
(платник)
Клієнт банку В (отримувач)
Техніку проведення міжбанківських розрахунків через систему електронних платежів та їх відображення в обліку комерційного банку спрощено можна проілюструвати наступною схемою:
Розрахунки через Національну електронну платіжну систему здійснюються автоматично, без застосування паперових документів, шляхом використання електронних розрахункових документів. Електронний розрахунковий документ — це банківське повідомлення визначеного формату, яке містить установлені реквізити та несе інформацію про перерахування коштів, набуває форми файлу при передачі електронною поштою і при збереженні на магнітних носіях.
Розглянемо послідовність проведення розрахунків (відповідно до наведеної вище схеми):
(1) — на початку робочого дня регіональна розрахункова палата (РРП) отримує від операційного відділу (ОПЕРВ) управління НБУ інформацію про стан коррахунку комерційного банку (або філії) і передає цю інформацію комерційному банку (філії) каналами електронного зв'язку (витяг з коррахунку);
(2) — комерційний банк приймає грошово-розрахункові документи від своїх клієнтів, в яких міститься доручення на перерахування грошових коштів з їх рахунків на адресу отримувача у формі паперових документів або через комп'ютерну систему клієнт-банк. За цими грошово-розрахунковими документами із застосуванням програми “Операційний день банку” оформляються пакети електронних розрахункових документів;
(3) — комерційний банк А здійснює передачу файлів електронних розрахункових документів у регіональну розрахункову палату;
після отримання підтвердження від РРП у комерційному банку А операція відображається за рахунками:
Д-т — поточний (або інший зазначений рахунок) № 2600;
К-т — коррахунок банку-платника А № 1200;
(4) — РРП здійснює обробку, відображає по технічному коррахунку електронних розрахункових документів у порядку черговості їх надходження і здійснює передачу в РРП, яка обслуговує комерційний банк отримувача грошових коштів;
(5) — РРП відображає отримані електронні розрахункові документи по технічному коррахунку банку-отримувача після підтвердження від банку В; по каналах зв'язку передає документи банку-отримувачу В;
(6) —у банку-отримувачі В електронні розрахункові документи оформляються для кожного клієнта у формі паперового документа, який іменується “Реєстр електронних розрахункових документів”. Реєстр посвідчується підписом і штампом банку та видається клієнту як додаток до витягу з рахунку. Реєстр використовується як підтвердження зарахування грошей на рахунок клієнта. Комерційний банк В зобов'язаний здійснювати обробку електронних документів у день їх надходження від РРП та в порядку їх надходження незалежно від змісту. В банку В надходження платежу відображається банківським записом:
Д-т — коррахунок банку-отримувача № 1200;
К-т — поточний (або інший) рахунок отримувача № 2600.
У кінці робочого дня результати розрахунків за поточний день відображаються на кореспондентському (субкореспондентському) рахунку комерційного банку в регіональному управлінні НБУ.
Враховуючи зростання кількості операцій і потреби банків у забезпеченні якомога більш оперативного управління своїми ресурсами, у НСЕП НБУ реалізовано декілька моделей обслуговування консолідованого кореспондентського рахунку. Вибір моделі здійснює комерційний банк.
Нульова модель. Згідно з цією моделлю головний банк та його філії мають самостійний коррахунок у головному банку і кожній філії. Для кожного з цих рахунків відкривається технічний рахунок у РРП. Установи банків виконують операції з тими коштами, які є на цих рахунках, тобто головний банк у будь-який момент може отримати інформацію про наявність коштів на рахунках філій у тому випадку, якщо вони знаходяться в одному регіоні. Але керувати коштами філій головний банк за цією моделлю не може, що робить модель малоефективною.
Перша модель. Вона також підходить для роботи банків, філії яких знаходяться в одному регіоні. В регіональному управлінні НБУ відкривається один консолідований субрахунок для головного банку та всіх його філій. Облік на субрахунку ведеться загальними сумами, без вирізнення внеску кожної філії. Тобто філії не мають власних субрахунків, але для кожної з них відкривається технічний коррахунок і кожна філія є повноправним учасником НСЕП. Головний банк керує розміром коштів, у межах яких філії можуть виконувати платежі, шляхом виділення ліміту для кожної філії.
Друга модель. У певному регіоні обирається один банк, який виконує роль головного для регіону. За цією моделлю працює Ощадний банк. По кожному регіону відкривається єдиний регіональний коррахунок банку; філії не мають окремих рахунків, у тому числі й технічних. Облік ведеться без розбивки внеску окремих філій у зміну загальної суми коррахунку. Філії є окремими банківськими закладами, мають свої номери за МФО й занесені до списку учасників електронних платежів, але вони не вважаються самостійними учасниками НСЕП.
Головний банк повинен мати власну внутрішньобанківську платіжну систему для обслуговування розрахунків у середині групи філій.
Третя модель. За цією моделлю учасником НСЕП є тільки головний банк, який має єдиний загальноукраїнський кореспондентський рахунок без технічних рахунків філій. За цією моделлю працює Промінвестбанк. Він має свою розрахункову палату, де обробляються усі платежі філій. Філії є самостійними банківськими установами, мають свої номери за МФО й занесені до списку учасників електронних платежів, але вони не вважаються самостійними учасниками НСЕП.
Для роботи за цією моделлю банк повинен мати власну повноцінну внутрішню платіжну систему. Недоліками цієї моделі є можливі затримки із перерахуванням коштів. Однак її переваги полягають у забезпеченні повного контролю головного банку над філіями, що знижує банківські ризики.
Четверта модель. За цією моделлю у регіональному управлінні НБУ відкривається консолідований кореспондентський рахунок комерційному банку як юридичній особі. Установам (філіям) банку відкриваються лише технічні субкореспондентські рахунки у тій РРП, де відкрито технічний коррахунок їх головному банку. Філії можуть бути розташовані в різних регіонах України. За цією моделлю працює Ва-банк.
Головний банк та його установи мають електронні адреси, номери за МФО, обмінюються електронними розрахунковими документами з НСЕП незалежно один від одного.
Головний банк має змогу протягом операційного дня встановлювати ліміти початкових оборотів його установ і протягом дня отримує від НСЕП підсумкову технологічну інформацію про роботу своїх установ.
П'ята модель. Ця модель вигідна для великих банків, які мають власні платіжні системи в регіонах для обслуговування філій. За цією моделлю банку-юридичній особі відкривається консолідований коррахунок, а його регіональним управлінням — технічні коррахунки у тій же РРП. Головний банк і регіональні управління є учасниками НСЕП. Решта установ банку мають номери за МФО і електронні адреси, але не мають виходу в НСЕП через внутрішню платіжну систему регіонального управління.
Головний банк має змогу встановлювати ліміти початкових обігів своїх регіональних управлінь і отримує від НСЕП підсумкову технологічну інформацію про роботу цих установ.
Шоста модель. Цю модель використовують банки, які хочуть працювати через консолідований коррахунок головного банку, але не мають власної платіжної системи ні в цілому по банку, ні у регіонах. За цією моделлю регіональним управлінням і установам відкриваються технічні субкоррахунки у тій РРП, де відкрито технічний коррахунок їх головному банку. Установи банку мають електронні адреси і номери за МФО.
Розрахунки установи відображаються як на її технічному субкоррахунку, так і на технічному субкоррахунку її регіонального управління, а також на технічному рахунку головного банку. Розрахунки регіонального управління відображаються на його технічному субкоррахунку і на технічному коррахунку головного банку.
Головний банк має змогу встановлювати ліміти початкових обігів його регіональних управлінь, а регіональні управління —технічних субкоррахунків своїх установ і, таким чином, обмежує повноваження установ щодо виконання розрахункових та інших операцій.
Застосування зазначених моделей можливе лише при укладанні годи між комерційним банком та Національним банком України. Здійснення міжбанківських розрахунків за наведеними моделями дозволяє більш гнучко маневрувати банківськими ресурсами у межах одного комерційного банку.  
У системі електронних платежів НБУ функціонує інформаційнопошукова система, яка дозволяє отримати відомості про причини затримки проходження будь-якого платежу за запитом комерційного банку. Відповідь на запит банку НБУ повинен надати протягом двох робочих днів, не враховуючи дня запиту.
5.3. Касове обслуговування установ комерційних банків та облік цих операцій
Касове обслуговування комерційних банків та їх установ здійснюється регіональними управліннями НБУ або комерційними банками згідно укладених угод.
Кожна установа комерційного банку при виникненні потреби підкріплення операційної каси подає заявку до регіонального управління НБУ. Регіональне управління уточнює суму та строки підкріплення, установу банку, з якого буде здійснюватись підкріплення, а також спосіб доставки готівки. Лише після узгодження усіх цих моментів управління НБУ відправляє електронною поштою письмове повідомлення банку-одержувачу і банку-відправнику готівки.
Підкріплення операційної каси установи комерційного банку здійснюється з обігової каси регіонального управління НБУ за грошовим чеком з одночасним списанням відповідної суми з коррахунку. У разі доставки підкріплень через інкасаторів НБУ комерційний банк надсилає в регіональне управління НБУ платіжне доручення для сплати готівки з коррахунку.
Для обліку операцій з касового обслуговування комерційних банків використовуються рахунки для обліку транзитних обігів. Наявність цих рахунків пов'язана з виконанням операцій при безпосередній кореспонденції із рахунками каси:
181 — Дебіторська заборгованість за операціями з банками;
1811 А — Дебіторська заборгованість за операціями з готівкою;
191 — Кредиторська заборгованість за операціями з банками;
1911 П — Кредиторська заборгованість за операціями з готівкою. Розглянемо облік цих операцій:
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1. Отримання комерційним банком дозволу на підкріплення з обігової каси НБУ
№1811
№ 1200
2. Отримання готівки операційною касою установи комерційного банку
Банкноти та монети в касі банку №1001
№1811
За погодженням із регіональним управлінням НБУ підкріплення операційної каси установи комерційного банку може здійснюватись за рахунок іншого комерційного банку, якщо у нього є надлишок готівки. Видача готівки банку-одержувачу установою банку, що передає гроші, виконується за видатковим касовим ордером за довіреністю або за грошовим чеком.
ОБЛІК МІЖБАНКІВСЬКИХ РОЗРАХУНКІВ
Ці операції відображаються в обліку:
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
У банку, який купує готівку:  1) списання відповідної суми з коррахунку банку-одержувача
№1811
№ 1200
2) надходження грошей в операційну касу банку-одержувача
№ 1001
№1811
У банку, який продає готівку: 3) зарахування суми у розмірі проданої готівки на коррахунок банку-продавця
№ 1200
№1911
4) видача грошей з каси
№1911
№ 1001
Передача готівки банку-покупцю здійснюється після списання відповідної суми з його коррахунку і зарахування її на коррахунок банку, який продає готівку.
Крім операцій з підкріплення операційної каси, комерційні банки виконують також операції зі здачі надлишків готівки або зношених грошей.
Установи банків, що мають надлишок готівки, а також зношені гроші, здають їх до обігів каси регіональних управлінь НБУ за оголошенням на внесення готівки або через інкасаторів НБУ із зарахуванням цих сум на коррахунок відповідної установи банку.
Ці операції відображаються в обліку:
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1. Відправлення надлишків готівки
комерційним банком в НБУ
Банкноти та
монети в
дорозі № 1007
Банкноти та
монети в касі
банку №1001
2. Одержання повідомлення регіонального управління НБУ комерційним банком
№ 1200
№ 1007
5.4. Облік міжбанківських розрахунків, які здійснюються за прямими кореспондентськими угодами
Під прямими кореспондентськими угодами розуміють договірні відносини між комерційними банками, метою яких с прискорення платежів і розрахунків. Платежі й розрахунки здійснюються одним банком за дорученням іншого.
За своїм економічним змістом операції, що проводяться за прямими кореспондентськими рахунками між установами банків у межах України та між установами банків, які розташовані на території України та зарубіжними банками, мають однаковий характер. Однак існує різний порядок їх регулювання з боку Національного банку України та органів державного управління.
Виходячи з мультивалютного принципу роботи бухгалтерських рахунків, однакові за змістом операції, незалежно від того, чи виконуються вони в іноземній валюті, чи в гривнях, відображаються за однією групою рахунків. Коррахунки “лоро” і “ностро” можуть відкриватися як в іноземній, так і в національній валюті.

П

А
А
А

П

П

А
 — 1500 (ностро) Коррахунки, які відкриті в інших банках
 — 1508 Нараховані доходи за коштами до запитання в інших банках
 — 1509 Прострочені нараховані доходи за коштами до запитання в інших банках
Бухгалтерські рахунки
Розділ 15, група 150
Кошти до запитання в інших банках
Розділ 16, група 160
Кошти до запитання інших банків
 — П  1600 (лоро) Коррахунки інших банків
 — П 1608 Нараховані витрати за коштами до запитання інших банків
Група 152
1520 Овердрафт за коррахунками (лоро) інших банків
Група 162
1620 Овердрафт за коррахунками, які відкриті в інших банках
Схема бухгалтерських рахунків для відображення операцій за прямими кореспондентськими угодами
Прямі коррахунки між банками в межах України можуть бути відкриті лише з дозволу Національного банку. Ці рахунки використовуються для проведення банківських операцій, що мають постійний характер. Наприклад:
— при здійсненні операцій, пов'язаних з купівлею та продажем валютних коштів на Міжбанківській валютній біржі (МВБ);
— при розрахунках між клієнтами банків за операції, що мають постійний характер.
Для відкриття рахунку банк-кореспондент подає такі документи:
1) дозвіл регіонального управління НБУ на запровадження прямих кореспондентських відносин;
2) заяву на відкриття рахунку;
3) нотаріально завірені копії Статуту та банківської ліцензії;
4) картку зі зразками підписів та відбитком печатки;
5) баланс і довідку про дотримання економічних нормативів на 1 число звітного місяця.
Банки-кореспонденти зобов'язані здійснювати перевірки правильності відображення операцій за коррахунками щомісяця. Завдання перевірки-звіряння залишку кореспондентського рахунку, яке повинно оформлюватися відповідним актом не пізніше 5 числа наступного за звітним місяця.
 При наявності ліцензії НБУ на підставі перелічених вище документів банку-кореспонденту резиденту також може бути відкритий коррахунок в іноземній валюті.
Для запровадження комерційним банком кореспондентських відносин із зарубіжними банками потрібна ліцензія Національного банку України на виконання валютних операцій, зокрема, на відкриття кореспондентських рахунків.
Відкриття коррахунку і здійснення операцій потребує від банку витрат. Тому до початку роботи із запровадження кореспондентських відносин необхідно з'ясувати, який банк і в якій країні найбільше підходить для цього.
Схема відкритих коррахунків має бути ефективною, дозволяти якісно обслуговувати клієнтів банку. Крім того, треба враховувати, що виконанню операцій за коррахунками притаманні три види ризику:
— ризик країни;
— ризик фінансової надійності банку;
— ризик виду операції.
До запровадження кореспондентських відносин комерційний банк повинен виконати такі операції:
— визначити рейтинг банку за інформацією, що публікується незалежними міжнародними агенціями;
— визначити, чи достатній перелік послуг, що пропонується банком-кореспондентом; термін виконання операцій, умови та тарифи банку;
— порівняти з альтернативними банками відсоткові ставки за депозитами, можливість розміщення “коротких” коштів.
Для відкриття коррахунку зарубіжний банк-кореспондент повинен надати:
1) установчі та статутні документи;
2) копію банківської ліцензії, завірену нотаріально;
3) річний фінансовий звіт, підтверджений аудиторською фірмою;
4) баланс на останню дату (на 1 число місяця);
5) альбоми підписів, коди, шифри;
6) заяву про відкриття рахунку;
7) перелік банків-кореспондентів.
У кореспондентській угоді, що підписана банками, відображаються наступні питання:
— вид і валюта, в якій відкривається рахунок, умови зарахування та списання грошових коштів з рахунку;
— реквізити банку-кореспондента: свифт, телекс, телефонні контактні номери тощо;
— форми та порядок розрахунків, що можуть використовуватися за цим коррахунком, зокрема, порядок відкриття та авізування акредитивів, умови та порядок здійснення переказів, прийому на інкасо чеків, гарантій і т. ін.;
— порядок сплати комісійної винагороди, умови відшкодування видатків, порядок нарахування відсотків за залишками на рахунку.
У комерційному банку з метою зменшення ризиків може запроваджуватись максимальна сума залишку за коррахунком.
У вповноважених банках України банкам-кореспондентам нерезидентам можуть встановлюватися кореспондентські рахунки в гривнях. Перелік операцій, що здійснюються за цими рахунками, обмежений валютним законодавством України.
За коррахунками виконуються операції:
— здійснення розрахунків за експортно-імпортними операціями за дорученням клієнтів; платежі неторгового характеру, якщо вони не суперечать чинному законодавству;
— міжбанківські операції — купівля та продаж валюти, торгівля на грошовому ринку (надання один одному грошових коштів на певний термін), залучення та розміщення депозитів, купівля цінних паперів та ін.;
— облік витрат і отримання доходів, пов'язаних з обслуговуванням коррахунків.
Нижче відображено операції за коррахунками “лоро” і “ностро”:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
 
1.
За дорученням зарубіжного банку з його рахунку перераховуються “лоро” грошові кошти українській фірмі
№1600
№ 2600
 
2.
а) списано з рахунку АТ “Роксолана” в оплату за імпортні поставки; бенефіціар обслуговується банком, в якому відкритий “ностро” рахунок;
№ 2600
№ 1919
Інша кредиторська заборгованість за операціями з банками
 
б) при отриманні виписки з банку-кореспондента;
№ 1919
№ 1500
 
в) при сплаті за рахунок овердрафту
№1919
1620
Позиція банку щодо іноземної валюти
 
3.
3 коррахунку “лоро” списані відсотки і комісійна винагорода за надані послуги
№ 1600
Еквівалент позиції банку, щодо іноземної валюти
№ 3800
№ 3801
Одночасно комісійні доходи
№ 6114
 
  4.
За дорученням банку-кореспондента перераховано з його рахунку “лоро” в покриття в повній сумі Акредитиву
№ 1600
№ 2602
Кошти в розрахунках
  5.
За повідомленням банку-кореспондента зараховано платіж ТзОВ “Веда” за експортну поставку
№ 1500
№ 2600
  6.
За дорученням банку з його“ностро” рахунку кошти розміщені в депозит
№ 1512
Інші короткострокові депозити
№ 1500
За особовими рахунками, відкритими зарубіжним банкам, додатково ведеться оперативний облік (позасистемний). Для цього використовуються спеціальні картки у валюті рахунку. В оперативному обліку відображаються правильно оформлені та відповідні режиму рахунку документи, що підлягають проведенню по балансових рахунках за умови можливості виконання платежу. В обумовлені угодою строки банки кореспонденти за рахунками “лоро” та “ностро” в іноземній валюті надсилають один одному витяги. Суми, що зазначені у витязі, квотуються (звіряються) з даними обліку та документами комерційного банку. За результатами квитування щомісяця готуються таблиці звіряння розрахунків, які називаються “ракорд”. Необхідність складання таблиць-ракорд зумовлена тим, що обіг та залишки особових рахунків за витягами іноземних банків не завжди співпадають з даними обліку українських комерційних банків. Про виявлені розбіжності український банк сповіщає іноземний банк і вживає заходи щодо їх усунення.
5.5. Правила виконання та обліку НБУ операцій за кореспондентським рахунком комерційного банку при наявності ухвали судів України щодо арешту грошових коштів, а також безспірне списання коштів
За кореспондентським рахунком комерційного банку, як і за поточним рахунком підприємства, грошові кошти можуть бути списані тільки при наявності згоди посадових осіб, які мають право розпоряджатися коштами на рахунку. Списання грошей з рахунку без згоди цих осіб допускається тільки у випадках, передбачених чинним законодавством.
Одним з таких випадків є арешт грошових коштів банку для забезпечення громадянського позову загальним або арбітражним судом. Арешт коррахунку виконується регіональним управлінням НБУ, в якому відкрито рахунок комерційному банку, при отриманні рішення суду чи рішення та наказу арбітражного суду. Регіональне управління НБУ сповіщає комерційний банк про отримання зазначених документів у день їх надходження. При виконанні зазначених документів НБУ дотримується такої вимоги: на рахунку банку повинен бути залишок грошових коштів у розмірі 10 % від суми залишку для забезпечення платежів клієнтів банку плюс розмір встановленого НБУ обов'язкового резервування.
Якщо грошових коштів недостатньо для виконання рішення суду, комерційному банку відкривається рахунок на балансовому рахунку 1207 “Накопичувальний рахунок у НБУ”, на якому накопичуються кошти для виконання рішення суду. З цього рахунку гроші перераховуються на підставі виконавчого документа про списання коштів згідно з рішенням суду та платіжної вимоги від банку-отримувача.
Безспірне та безакцептне списання коштів з коррахунку комерційного банку виконується у випадках, передбачених законодавством України та нормативними актами НБУ.
Розрахункові документи на безспірне списання оформлюються отримувачами згідно з вимогами НБУ і передаються в обслуговуючий банк. Банк отримувача перевіряє правильність оформлення розрахункових документів та відповідність мотиву чинному законодавству. Правильно оформлені документи банк-отримувач надсилає регіональному управлінню НБУ, де відкрито коррахунок комерційного банку-боржника.
У комерційному банку розглянуті операції відображаються наступними бухгалтерськими проводками:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Виконання операцій щодо арешту рахунку:
№ 1207
№ 1200
а) перерахування коштів на накопичувальний рахунок;
б) при списанні коштів з накопичувального рахунку
№ 7301
Штрафи, пені, сплачені з банківськими операціями, абоінший рахунок
№ 1207
2.
При безспірному списанні коштів
№ 7301
або інший рахунок
№ 1200
3.
При відсутності коштів на коррахунку:
№ 9804
Розрахункові документи, не оплачені з вини банку
№ 9910
Контррахунок
а) виконавчі документи розміщуються в картотеці та сплачуються в порядку черговості
в) при їх оплаті при надходженні коштів на коррахунок банку
№ 9910
№ 7301
№ 9804
або інший рахунок
№ 1200
Контрольні запитання
1. Дайте визначення міжбанківських розрахунків.
2. Назвіть форми міжбанківських розрахунків. У чому полягають відмінності між ними?
3. Хто входить до складу учасників розрахунків через НСЕП?
4. Яке призначення реального і технічного коррахунків, що застосовуються в НСЕП?
5. Дайте визначення “лоро” і “ностро” рахунків.
6. Які документи потрібні для відкриття коррахунку зарубіжному банку? Їх призначення.
7. Яким чином повинна бути побудована сітка кореспондентських рахунків комерційного банку?
8. Розкрийте зміст кореспондентської угоди.
9. У чому полягає методика відображення операцій за коррахунками в обліку?
10. Який порядок виконання операцій за коррахунком у разі ухвал судів щодо арешту грошових коштів комерційного банку?
11. У чому полягає методика обліку операцій з підкріплення операційної каси комерційного банку?
Вправи для самостійної роботи
Вправа 1. Комерційний банк “Україна” у м. Львові 9 січня прийняв до сплати від АТ “Світоч” платіжне доручення № 16 на суму 5600 грн. за одержану сировину від міжміського постачальника. Постачальник має розрахунковий рахунок у КБ “Аркада” м. Києва. Розрахунки між банками здійснюються через платіжну систему при НБУ.
• Назвіть порядок відкриття комерційному банку кореспондентського рахунку в управлінні НБУ.
• Складіть бухгалтерські проводки в комерційних банках.
Вправа 2. Комерційний банк “Аркада” 5 березня зарахував на рахунок постачальника платіж у сумі 11 400 грн. з відкритого у нього непокритого акредитива. Банк одержав право прямого дебатування коррахунку від банку-кореспондента “Український кредит”.
• Охарактеризуйте порядок оформлення прямих кореспондентських відносин між банками.
• Складіть бухгалтерські проводки в комерційних банках. Поясніть, які документи будуть направлені КБ “Український кредит”.
Вправа 3. Комерційний банк “Електрон” одержав від РРП електронні розрахункові документи: платіжне доручення № 45 на суму 3600 грн., одержувачем за яким є ТзОВ “Роксолана” і платіжне доручення № 105 на суму 14 800 грн., одержувачем за яким є ЗАТ “Перлина”.
• Поясніть, на підставі яких документів КБ зараховує зазначені суми на рахунки своїх клієнтів.
• Складіть бухгалтерські проводки.

ГЛАВА 6
ПЛАТІЖНІ РАХУНКИ І ОБЛІК РОЗРАХУНКОВИХ ОПЕРАЦІЙ
Мета вивчення
Після вивчення глави 6 Ви повинні знати:
1. Принципи побудови платіжних рахунків у балансі.
2. Ознаки платіжних рахунків.
3. Порядок відкриття і режим функціонування платіжних рахунків.
4. Порядок і облік операцій при розрахунках платіжними дорученнями.
5. Порядок і методику обліку операцій при розрахунках вимогами-дорученнями.
6. Облік операцій при розрахунках розрахунковими чеками.
7. Методику обліку операцій при розрахунках акредитивами.
8. Порядок і методику обліку операцій при розрахунках акцептованими (гарантованими) платіжними дорученнями.
9. Порядок і методику обліку операцій при розрахунках платіжними вимогами без акцепту платників та безспірне стягнення коштів.
6.1. Характеристика платіжних розрахунків клієнтів банку
Організація грошових розрахунків — це одна із функцій комерційних банків. Грошовий обіг— це сукупність платежів (розрахунків), які здійснюються безготівковими перерахунками або готівкою. Грошовий обіг за структурою поділяється на готівковий та безготівковий.
Готівковий обіг включає платежі, які здійснюються готівкою і переважно пов'язаний з доходами та витратами населення. Існують певні обмеження щодо застосування розрахунків готівкою між суб'єктами господарської діяльності (підприємствами).
Під безготівковим обігом розуміють систему грошових розрахунків, які провадять без участі готівки. У промислово розвинутих країнах безготівковий грошовий обіг складає 80—90 % усього грошового обігу. В Україні у зв'язку з кризовими явищами у сфері економіки і платежів його частка зменшилась. Станом на початок 1998 р. Частка готівкового обігу складала приблизно 40—50 %.
Грошовий обіг регулюється чинним законодавством та нормативними актами Національного банку України. В основу його організації покладені такі принципи:
1) усі підприємства, незалежно від їх організаційно-правової форми та форми власності, зобов'язані зберігати грошові кошти на рахунках у банку. В касі підприємства можуть знаходитись кошти готівкою в межах ліміту і терміну, які встановлені банком і погоджені з підприємством;
2) грошові розрахунки провадять переважно через банки шляхом безготівкових розрахунків;
3) платежі здійснюються банком зі згоди або за дорученням платника і відповідно з наданими підприємством грошово-розрахунковими документами, які не обертаються поза банками. Безспірне списання коштів з його рахунку здійснюється лише у випадках, передбачених законодавством.
Ці основні принципи визначають головну біль банків в організації грошового обігу і перш за все стосуються суб'єктів господарської діяльності, крім фізичних осіб-суб'єктів підприємницької діяльності без юридичного статусу, що мають право не відкривати рахунку в банку для зберігання коштів і здійснення розрахунків.
Клієнти мають право самостійно обирати банк для розрахунково-касового обслуговування і за усіма видами операцій можуть користуватись послугами одного або декількох комерційних банків. Наявність рахунку в банку — це основа контрактних взаємовідносин між банком і клієнтом. Види рахунків, які підприємства можуть відкривати в банку залежать від правового статусу і характеру діяльності цього підприємства. Це можуть бути поточні, бюджетні, депозитні (вкладні), позичкові та деякі інші рахунки.
Поточний рахунок — це основний рахунок суб'єкта господарської діяльності. Без відкриття поточного рахунку підприємство не має права займатися ніякими видами господарської діяльності. Новостворене підприємство для отримання свідоцтва про державну реєстрацію повинно відкрити тимчасовий поточний рахунок, на який засновники перераховують внески для формування статутного капіталу. Після перерахування засновниками ЗО % від оголошеного розміру статутного капіталу банк надає підприємству довідку для подання в органи державної реєстрації у складі документів, необхідних для здійснення реєстрації.
Отже, поточний рахунок призначений для зберігання грошових коштів і здійснення розрахунків за всіма видами діяльності підприємства. Види діяльності, якими може займатись підприємство перелічені у його статуті або в документі, що його замінює.
Комплексне розрахунково-касове обслуговування полягає у веденні поточного рахунку клієнта і здійсненні банком за його дорученням усіх розрахункових (надання платіжних послуг) і касових операцій, які виникають у процесі його діяльності та передбачені чинним законодавством. Банк звертає особливу увагу на процедурні питання, які пов'язані з відкриттям, веденням і закриттям поточного рахунку.
Для підприємств, організацій і установ, що фінансуються з бюджетів різних рівнів, функції поточного рахунку виконує бюджетний поточний рахунок. У випадку наявності у таких підприємств інших джерел фінансування, поряд із бюджетним поточним рахунком, їм відкривається поточний рахунок.
За своїм характером поточні рахунки належать до депозитів на вимогу або, інакше кажучи, до депозитів до запитання. Тобто, обслуговуючи такий депозит, банк зобов'язаний в будь-який момент забезпечити зняття коштів, що здійснюється безпосередньо клієнтом чи третьою особою за дорученням клієнта. У зарубіжній банківській практиці такі рахунки ще називають транзакційні (платіжні) депозити. Термін “платіжні рахунки” (депозити) досить чітко відображає суть поточних рахунків. За цими рахунками банки або зовсім не нараховують відсотків, або нараховують їх залежно від середнього залишку, або від дотриманого клієнтом встановленого компенсаційного залишку.
Банки ретельно підходять до процедури відкриття поточного рахунку. Зміст процедури залежить від категорії клієнта — суб'єкт господарської діяльності або фізична особа.
Для відкриття рахунку підприємство надає банку такі документи:
1) заявку на відкриття поточного рахунку (додаток 3);
2) копію свідоцтва про державну реєстрацію в органі державної виконавчої влади або в іншому органі, уповноваженому здійснювати державну реєстрацію;
3) копію належним чином зареєстрованого Статуту (положення);
4) копію документа, що підтверджує взяття підприємства на податковий облік;
5) картку із зразками підписів осіб, яким відповідно до чинного законодавства чи установчих документів надано право розпоряджатися рахунком та візувати розрахункові документи (у картку включається також зразок відбитку печатки підприємства);
6) копію документа про реєстрацію в органах пенсійного фонду України.
Розглянемо призначення цих документів. Свідоцтво про державну реєстрацію свідчить про законність діяльності підприємства і підтверджує його право на відкриття поточного рахунку. Статут дозволяє банку отримати інформацію про засновників підприємства і відносини між ними, напрямки і види діяльності підприємства, його юридичну адресу. До Статуту банку додається протокол зборів засновників, де містяться дані щодо осіб, що призначені на посаду керівника і головного бухгалтера. Картка зі зразками підписів останніх підтверджує їх право на розпорядження коштами, що зберігаються в банку на рахунках. Після вивчення фінансового стану підприємства і поданих документів банк приймає рішення про відкриття поточного рахунку або відмову. У разі позитивного рішення керівник банку передає в бухгалтерію розпорядження про відкриття рахунку разом з усіма необхідними документами.
Між банком і підприємством (власником рахунку) укладається угода (додаток 4) на здійснення розрахунково-касового обслуговування, в якій зазначається номер відкритого рахунку, передбачені зобов'язання та права сторін щодо виконання операцій за рахунком, умови закриття рахунку, строк дії угоди, порядок та періодичність видачі виписок з рахунку та ін. За окремою угодою банк надає список тарифів комісійної винагороди за свої операції і послуги, у тому числі за розрахунково-касове обслуговування (плата за відкриття рахунку, закриття рахунку, вихідні перекази, за вилучення готівки тощо).
Законодавством та інструкціями Національного банку України передбачено, що кожне підприємство має право відкрити по одному поточному рахунку в національній та іноземній валюті удвох установах банку. У разі відкриття двох поточних рахунків у національній валюті один з них виступає в якості основного, другий —додаткового.
Таким чином, підприємство в заяві має зазначити, який саме поточний рахунок воно бажає відкрити в банку. Відмінності цих рахунків полягають у наступному: якщо на поточних рахунках не вистачає коштів для задоволення всіх претензій до підприємства, то заборгованість, що стягується у безспірному порядку, обліковується за основним поточним рахунком.
Бухгалтерія на підставі розпорядження керуючого реєструє поточний рахунок у книзі реєстрації відкритих рахунків, робить відповідну позначку на документах і передає їх в юридичну службу для зберігання в юридичній справі клієнта. Протягом трьох робочих днів з дня відкриття рахунку (включаючи день відкриття) банк повинен повідомити номер рахунку податковому органу, а у разі відкриття додаткового рахунку — також банк, в якому відкритий основний рахунок.
Документальне оформлення відкриття поточного рахунку господарським товариствам, договірним об'єднанням, товарним біржам, довірчим товариствам, друкованим засобам масової інформації, колективним сільськогосподарським підприємствам, товариствам споживчої кооперації, орендним підприємствам, профспілковим організаціям, політичним партіям, громадським та релігійним організаціям, а також відокремленим підрозділам підприємств має деякі особливості.
До підприємств, для яких законом не передбачена наявність статуту, належать повні товариства, командитні товариства, селянські (фермерські) господарства, підприємці (без створення юридичної особи).
Бюджетні поточні рахунки відкриваються на підставі платіжного доручення фінансового органу, органу Державного казначейства, відповідного розпорядника бюджетних коштів. Фізичній особі-підприємцю (без створення юридичної особи) поточний рахунок відкривається на його ім'я.
Поточні рахунки, як і інші рахунки, мають мультивалютний характер. Тому якщо в статуті зазначено, що підприємство займається зовнішньоекономічною діяльністю, банк може відкрити йому поточний рахунок в іноземній валюті.
Поточні рахунки можуть відкриватися також приватним (фізичним) особам. Вони носять платіжний характер і призначені для здійснення розрахунків приватної особи з фізичними та юридичними особами, тобто для обслуговування руху грошових коштів, що виникає при надходженні доходів приватної особи та їх використанні. Для відкриття рахунку приватна особа подає:
1) заяву на відкриття рахунку;
2) картку зі зразком підпису;
3) паспорт або документ, що його замінює;
4) довідку про ідентифікаційний код платника податку.
Паспорт і довідка дозволяють банку ідентифікувати фізичну особу.
Виконання операцій за поточними рахунками здійснюється на підставі розрахункових документів у безготівковій та готівковій формах.
Платіжні рахунки клієнтів розміщені у другому класі балансу “Операції з клієнтами”. Аналітичні поточні рахунки суб'єктам господарської діяльності відкриваються до рахунку четвертого порядку № 2600 “Поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності”. До суб'єктів господарської діяльності належать усі юридичні особи, в тому числі організації та установи, а також підприємці, які здійснюють свою діяльність без створення юридичної особи.
Номер рахунку, до якого бюджетним установам відкриваються аналітичні бюджетні поточні рахунки, залежить від рівня бюджету, з якого відбувається фінансування:
№ 2520 “Поточні бюджетні рахунки клієнтів, які утримуються з Державного бюджету України”;
№ 2540 “Кошти бюджету Автономної Республіки Крим”;
№ 2541 “Кошти обласних бюджетів”;
№ 2542 “Кошти районних, міських, селищних та сільських бюджетів”.
Аналітичні поточні рахунки для обліку коштів із не бюджетних джерел бюджетним установам відкривають до наступних рахунків:
№ 2530 “Інші кошти клієнтів, які утримуються з Державного бюджету України”;
№ 2551 “Інші кошти клієнтів, які утримуються з бюджету Автономної Республіки Крим”;
№ 2553 “Інші кошти клієнтів, які утримуються з обласних бюджетів”;
№ 2555 “Інші кошти клієнтів, які утримуються з районних, міських, селищних та сільських бюджетів”.
Аналітичні поточні рахунки приватним (фізичним) особам відкривають до рахунку № 2620 “Поточні рахунки фізичних осіб”.
При виконанні операцій за платіжними рахунками, що пов'язані з вилученням і наданням готівки, банк і підприємства повинні дотримуватись правил здійснення касових операцій.
Розрахунки без участі готівки здійснюються через використання безготівкових розрахунків. Безготівкові розрахунки — це розрахунки, які провадить банк перерахуванням грошових коштів з рахунку платника на рахунок одержувача або заліком взаємних вимог підприємств. Для цього використовують такі платіжні інструменти, як форми безготівкових розрахунків, векселя і пластикові картки. Форми безготівкових розрахунків і правила їх здійснення запроваджує Національний банк України. Підприємства можуть застосовувати такі форми розрахунків:
— платіжні доручення;
— платіжні вимоги-доручення;
— чеки;
— акредитиви;
— платіжні вимоги.
Форма безготівкових розрахунків складається з двох основних елементів: вид розрахункового документа і схема документообігу.
При здійсненні розрахунків використовуються стандартні форми розрахункових документів. Розрахункові документи приймаються банком до виконання при наявності підписів осіб, які мають право розпоряджатися коштами на поточному рахунку. Прийняття документів від підприємств здійснюється протягом робочого дня. Документи, прийняті в операційний час, відображаються банком у балансі в той самий день. Списання коштів з рахунку платника провадиться тільки за першим примірником розрахункового документа.
Кожна форма має особливий документообіг, який включає етапи проходження документів між учасниками розрахункової операції (платник, банки, одержувач) і визначає порядок списання коштів з поточного рахунку платника та їх рух до зарахування на рахунок одержувача.
При здійсненні розрахунків гарантованими платіжними дорученнями, акредитивами, чеками передбачається гарантія платежу з боку банків. Гарантію платежу у цих випадках банк вирішує через відокремлення частки грошових коштів клієнта з поточного рахунку і депонування їх на особовому рахунку, що входить до складу аналітичних рахунків, які відкриваються до балансового рахунку четвертого порядку “Кошти в розрахунках”. Кошти на цих рахунках мають цільове призначення: для оплати розрахункових документів за гарантованими банком платежами. У бухгалтерському обліку депоновані кошти обліковуються на наступних аналітичних рахунках:
“Розрахунки гарантованими платіжними дорученнями”;
“Розрахунки чеками”;
“Розрахунки акредитивами”.
При розрахунках платіжними картками використовуються пластикові картки. Кошти, що передбачені для розрахунків за платіжними, депонуються на балансових рахунках:
№ 2605 “Кошти суб'єктів господарської діяльності для розрахунків платіжними картками”;
№ 2625 “Кошти фізичних осіб для розрахунків платіжними картками”.
ПЛАТІЖНІ РАХУНКИ
Поточні рахунки суб'єктів господарської діяльності та їх відокремлених підрозділів № 2600
Бюджетні поточні рахунки підприємств, які утримуються з бюджетів різних рівнів № 2520, 2540, 2541, 2542, 2543
Поточні рахунки фізичних осіб № 2620
Поточні рахунки бюджетних підприємств для обліку не бюджетних джерел фінансування
№ 2530, 2551, 2553, 2554
Кошти в розрахунках № 2602, 2622, 2526, 2550, 2552, 2554, 2625
Усі рахунки, що належать до групи рахунків “Кошти в розрахунках” — пасивні, тобто мають кредитове сальдо, і залишки за цими рахунками використовуються як безкоштовні банківські ресурси. Схема платіжних рахунків наведена нижче:
Залишки на платіжних рахунках формують залучені банком ресурси. Ці рахунки пасивні і завжди мають кредитове сальдо. За поточними рахунками розрахункові операції виконуються банком тільки в межах наявності коштів, тобто в межах кредитового залишку.
За поточними рахунками виконуються операції, які виникають у процесі поточної (основної), інвестиційної, фінансової діяльності підприємства. Основні операції за поточним рахунком:
зарахування виручки за відвантажену продукцію, надані послуги і виконані роботи; платежі за одержані сировину, товарно-матеріальні цінності й послуги; отримання готівки на виплату заробітної плати та відрядження; податкові та обов'язкові платежі до бюджету;
зарахування сум отриманих кредитів і сплата відсотків за кредит;
Коррахунок банку або поточні рахунки ділових
Коррахунок банку або поточні рахунки ділових партнерів
Поточний рахунок
Д                     К
1) 12000
2) 25000
3) 8000
Депозитні рахунки
Д                     К
4) 40000
Позичкові рахунки
Д                     К
8) 30000
Доходні бюджетні рахунки
Д                     К
9) 16000
Доходи банку
Д                     К
10) 3000
оплата сировини, робіт, послуг
розміщення в депозит

погашення кредиту

податкові платежі

відсотки за кредит
Д                      К
1) 12000     с. 140000
2) 25000
3) 8000                   5)35000
4) 40000      6) 20000
8) 30000      7) 70000
9) 16000      11) 1500
10) 3000
Обіг за        Обіг за
дебетом     кредитом
134000        126500
с. 132500
виручка
повернення депозиту

видача кредиту

відсотки за депозитом
Д                     К
5) 35000
Депозитні рахунки
Д                     К
6) 20000
Позичкові рахунки
Д                     К
7) 70000
Доходні бюджетні рахунки
Д                     К
11) 1500
ВІДОБРАЖЕННЯ ОПЕРАЦІЙ ЗА ПОТОЧНИМ РАХУНКОМ
розміщення коштів у депозити, вкладення в цінні папери та ін.
Претензії до поточного рахунку і доручення від платника приймаються банком тільки в межах наявності коштів на рахунку на початок робочого дня. Виняток становлять тільки доручення підприємства на перерахування до бюджетів та державних цільових фондів сум податків і зборів, неподаткових платежів, пені, штрафів та інших санкцій, передбачених законодавством, документів на безспірне стягнення у випадках, визначених законами України, а також за рішенням суду, арбітражного суду та за виконавчими написами нотаріусів. Такі документи приймаються до виконання незалежно від наявності коштів на основному поточному рахунку. У разі недостатності коштів на рахунку вони поміщаються у картотеку документів, не сплачених у строк, і обліковуються за позабалансовим рахунком № 9803 “Розрахункові документи, не сплачені в строк через відсутність коштів у платника”.
При надходженні коштів на рахунок документи вилучаються із картотеки і сплачуються у календарній черговості їх надходження, якщо законодавством не визначено цільової черговості їх виконання. Допускається часткова оплата таких документів у разі неможливості їх повної сплати. Часткова оплата оформляється меморіальним ордером.
Можлива також ситуація, що кошти на рахунку платника є, але їх недостатньо на кореспондентському рахунку банку для сплати розрахункових документів клієнтів. У цьому випадку розрахункові документи поміщаються у картотеку до позабалансового рахунку № 9804 “Розрахункові документи, не сплачені в строк через відсутність коштів у банку”.
В обліку ці операції відображаються наступними проводками:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Поміщення документів платника у картотеку через відсутність коштів на поточному рахунку
№ 9803
№9911
2
Вилучення з картотеки документів та їх сплата і водночас
№9911
№ 2600
№ 9803
№ 1200
3.
При частковій сплаті документів
№2600
№ 1200
У зазначені в угоді на розрахунково-касове обслуговування або в розпорядженні на відкриття рахунку строки банк надає підприємству витяг з поточного рахунку. До витягу долучаються відповідні документи, що підтверджують операції, проведені банком за рахунком.
У банківській практиці використовуються наступні умовні цифрові позначення (шифри) виду операцій, що проставляються в особовому рахунку підприємства:
Умовні цифрові позначення виду операції
Документи, що додаються до витягу із особового рахунку за цим записом
1
Платіжне доручення
2
Платіжна вимога-доручення
3
Касовий чек
4
Акредитиви
5
Вексель
6
Меморіальний ордер
7
Платіжна вимога
8
Інкасове доручення
9
Платіжне гарантоване доручення
12
Чеки, видані фізичним особам
13
Розрахунковий чек
14
Рахунок до платіжної картки
На підставі цих документів і записів за рахунком підприємство відображає банківські операції у своєму бухгалтерському обліку. Поточний рахунок може бути закритий за таких умов:
— заява власника рахунку;
— рішення органу, на який законом покладено функції щодо ліквідації або реорганізації підприємства;
— відповідне рішення суду або арбітражного суду про ліквідацію підприємства чи визнання його банкрутом;
— умови, передбачені угодою, про розрахунково-касове обслуговування між банком та власником рахунку.
Тимчасове припинення операцій за поточним рахунком відбувається за розпорядженням органів податкової адміністрації у випадках, передбачених законом.
За умов закриття рахунку згідно із законодавчими актами України та нормативними актами Національного банку України сума з недіючого поточного рахунку перераховується на рахунок № 2903 “Кредиторська заборгованість клієнтів за недіючими рахунками”. З цього рахунку здійснюється погашення кредиторської заборгованості клієнтам або сума перераховується за напрямками, скерованими чинним законодавством.
6.2. Облік операцій при розрахунках платіжними дорученнями
Платіжне доручення — це документ, який являє собою письмово оформлене доручення клієнта банку, що його обслуговує, на перерахування визначеної суми коштів зі свого рахунку.
Це найбільш поширена форма розрахунків, що використовується в місцевих і міжміських розрахунках між клієнтами, з бюджетом, органами соціального захисту, позабюджетними структурами.
Платіжні доручення складаються за єдиною формою, встановленою Національним банком України, яка наведена у додатку 5.
Кількість примірників розрахункових документів відповідає потребам сторін, що беруть участь у розрахунках. Документи виготовляються в один прийом; виправлення і підчистки заборонені.
Доручення приймаються від платника до виконання банками протягом 10 календарних днів з дня виписки; день заповнення не враховується. До виконання банк приймає доручення тільки в межах наявних коштів на рахунку платника, за винятком перерахування до бюджету сум податків, зборів, інших обов'язкових платежів та внесків до державних цільових фондів, які приймаються банками незалежно від наявності коштів на рахунках підприємств. При їх відсутності такі доручення враховуються на позабюджетному рахунку № 9803 “Розрахункові документи, не сплачені в строк через відсутність коштів у платників”.
При недостатності коштів на рахунках здійснюється часткова оплата таких доручень, яка оформляється банком меморіальним ордером (додаток 6).
Платіжні доручення застосовуються в розрахунках за платежами товарного і нетоварного характеру: за фактично відвантажену продукцію (виконані роботи та послуги), у порядку попередньої оплати, для завершення розрахунків за актами звірки взаємної заборгованості підприємств. Про це зазначається в рядку “Призначення платежу” з посиланням на назву, номер, дату товарно-транспортного чи іншого документа, що підтверджує відвантаження продукції (виконання робіт, надання послуг).
Усі претензії за розрахунками між клієнтами регулюються ними без участі банку. Але банк приймає від клієнтів претензії, згідно з угодою на обслуговування, за несвоєчасне списання або зарахування сум, виплачуючи штраф на користь клієнта. При проведенні розрахунків між клієнтами банк відображає в своєму обліку:
1. Якщо клієнти в одному банку:
Д-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки” клієнта або інші платіжні рахунки;
К-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки” або інші платіжні рахунки.
1.
Якщо клієнти в різних банках:
Д-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки” та дебет інших рахунків клієнтів;
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”.
6
5
2
1
3
4
Платник
Банк платника
Одержувач-постачальник
Банк одержувача
Схема документообігу при розрахунках платіжними дорученнями наведена нижче:
Де: 1 — укладення угоди-контракту; 2 — відвантаження продукції, товарів, здача робіт, послуг; 3 — передача платіжного доручення на право списання суми платежу; 4 — витяг із поточного (розрахункового) рахунку про списання грошових коштів; 5 — платіжне доручення (повідомлення) про зарахування платежу на поточний рахунок одержувача: б —витяг із поточного рахунку про зарахування платежу.
6.3. Облік операцій при розрахунках гарантованими дорученнями
Розрахунки гарантованими дорученнями застосовуються тоді, коли одержувач не має рахунку в установі банку або розрахунки безпосередньо з одержувачем коштів платіжними дорученнями неможливі та їх можна перерахувати тільки через підприємства зв'язку.
При цьому до всіх примірників гарантованого доручення додається відповідно оформлений список одержувачів переказів із зазначенням мети переказу. Крім того, підприємство подає відділенню зв'язку заповнені бланки переказів.
Після перевірки правильності оформлення такого доручення його сума списується банком з рахунку платника і депонується на рахунку № 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”, аналітичний рахунок “Розрахунки гарантованими платіжними дорученнями”, бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки суб'єкта господарської діяльності”;
К-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”,
рахунок
“Розрахунки гарантованими платіжними дорученнями”.
Установа банку передає підприємству зв'язку також зразки підписів своїх службових осіб і відбиток гербової печатки.
Підприємство зв'язку одержане гарантоване доручення здає в установу банку, що його обслуговує, а остання зараховує надходження коштів записом в обліку:
Д-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”,
рахунок
“Розрахунки гарантованими платіжними дорученнями”;
К-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки суб'єкта господарської діяльності” (підприємства зв'язку).
Якщо підприємство зв'язку обслуговується іншим банком, то банк, що обслуговує підприємство зв'язку, надсилає банку платника дебетове повідомлення. Одержавши його, останній списує раніше Депоновані кошти у себе з рахунку № 2602 і перераховує банку підприємства зв'язку:
Д-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”.
рахунок
“Розрахунки гарантованими платіжними дорученнями”;
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахуноку Національному банку України”.
Одержавши кошти, банк підприємства зв'язку зараховує їх на поточний рахунок підприємства зв'язку:
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”;
К-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки підприємства зв'язку”, і списує реєстр гарантованих доручень з позабалансового рахунку № 9831 “Документи і цінності, відіслані на інкассо”.
Невикористана сума гарантованого доручення при поданні платником його першого примірника установі банку, в якому за депоновані кошти платника на рахунку № 2602, відновлюється йому на поточний рахунок:
Д-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”,
рахунок
“Розрахунок гарантованими платіжними дорученнями”;
К-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки суб'єкта підприємницької діяльності”.
6.4 Облік операцій при розрахунках платіжними вимогами дорученнями
При цій формі в розрахунках беруть участь два суб'єкти:
— постачальник (сировини, товарів, робіт, послуг), що має право на одержання платежу;
— платник (одержувач), що має право доручити банку здійснити платіж зі свого розрахункового (поточного, бюджетного) рахунку.
Платіжна вимога-доручення — це розрахунковий документ, що являє собою вимогу одержувача коштів до платника, про сплату певної суми через банк (додаток 7).
Платіжна вимога-доручення виписується постачальником після того, як він виконав свої зобов'язання перед покупцем, і разом з відвантажувальними, транспортними документами пересилається, поза банком, платнику. Останній перевіряє відповідність цих документів договірним зобов'язанням, заповнює ту частину платіжної вимоги-доручення, яка підтверджує його згоду на здійснення платежу і передає їх у свій банк для оплати.
Можливий варіант передачі постачальником платіжних документів платнику через свій банк з пересилкою останнім у банк покупця.
В обліку, в обох випадках, здійснюються наступні записи.
Банком платника:
Д-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки”;
К-т рахунку
0 1200 “Коррахунок у Національному банку України”.
Банком постачальника:
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахуноку Національному банку України”;
К-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки” (клієнта).
4
5
3
5
2
1
6
Постачальник
Банк платника
Одержувач-постачальник
Банк одержувача
Схема документообігу при розрахунках платіжними вимогами-дорученнями наведена нижче:
Де: 1 — угода з зазначенням форми розрахунків — платіжними вимогами-дорученнями; 2 — відвантаження товару, продукції або передача робіт, послуг; 3 — документи на відвантаження або передачу і платіжні вимоги-доручення, відправлені або вручені покупцю; 4 — покупець до оформлює платіжні документи і здає в свій банк на оплату; 5 — банк покупця здійснює платіж з врученням виписки про це із його поточного рахунку і надсилає документи в банк постачальника; 6 — банк постачальника здійснює зарахування коштів на рахунок свого клієнта з врученням виписки про це з його поточного рахунку.
6.5. Облік операцій при розрахунках розрахунковими чеками
Розрахунковий чек — це документ, що містить письмове розпорядження власника рахунку (чекодавця) установі банку (банку-емітенту), яка веде його рахунок, сплатити чекоотримувачу зазначену в чеку суму коштів. Заповнена форма чека наведена у додатку 8.
Чекові книжки (розрахункові чеки) є бланками суворої звітності. Вони виготовляються на спеціальному папері на Банкнотній фабриці Національного банку України.
Чеки застосовуються для здійснення розрахунків у безготівковій формі між юридичними особами, а також між фізичними та юридичними особами з метою скорочення розрахунків готівкою за отримані товари, виконані роботи та надані послуги.
Банк-емітент без видачі чекової книжки може видати на ім'я чекодавця (фізичної особи) один або декілька розрахункових чеків на суму, що не перевищує залишок коштів на рахунку чекодавця, або на суму, що внесена готівкою.
Строк дії чекової книжки — один рік; розрахункового чека, який видається для разового розрахунку фізичній особі — три місяці. За погодженням з установою банку строк дії невикористаної чекової книжки може бути продовжений.
Чек заповнюється від руки (кульковою ручкою, чорнилом) або з використанням технічних засобів. У ньому не допускається виправлень та використання факсиміле замість підпису.
Чек із чекової книжки подається до оплати в банк чекоутримувача протягом 10 календарних днів (день виписування чека не враховується).
Власнику заборонена передача чекової книжки будь-якій іншій юридичній або фізичній особі.
Відображення в обліку операцій з розрахунку чеками здійснюється таким чином.
1. Згідно заяви клієнта з його поточного рахунку банк депонує йому суму на спеціальному рахунку, одержуючи комісійні за послуги:
Д-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки”;
К-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”, аналітичний рахунок “Розрахунки чеками”;
К-т рахунку
№ 6110 “Комісійні доходи від розрахунково-касового обслуговування клієнтів (на суму визначену за послугу)” і одночасно списується на видаток з позабалансового рахунку № 9821 “Бланки суворої звітності”.
У міру розрахунків з постачальниками продукції, товарів, робіт, послуг чекодавець виписує чек на суму платежу, що не перевищує ліміту (граничної суми, що зазначена на зворотному боці чека) і передає його постачальнику-чекоотримувачу. Останній перевіряє обов'язкові реквізити і на зворотному боці чека завіряє його підписами посадової особи згідно з карткою зразків підписів, та відбитком печатки.
2. Після надходження розрахункових чеків від іногородніх чекоотримувачів у банк-емітент здійснюється їх оплата з аналітичного рахунку чекодавця депонованих сум:
Д-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”,
аналітичний рахунок “Розрахунки чеками”;
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”.
У випадку, якщо чекодавець і чекоотримувач обслуговуються в одній установі банку:
Д-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”
(відповідний аналітичний рахунок);
К-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки”.
3. При інкасовому варіанті розрахунків чеками банк чекоотримувача для контролю за оплатою чеків прибуткує їх надходження на позабалансовому рахунку № 9830 “Розрахункові документи і цінності, прийняті на інкасо”, що чекають акцепту до сплати. При повідомленні банком-емітентом про відсутність коштів на спеціальному рахунку № 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності” або при наявності порушень в оформленні чека (виправлення, факсиміле підпису, сума чека перевищує задепоновану) банк чекоотримувача списує суму з зазначеного позабалансового рахунку № 9830 “Розрахункові документи і цінності, прийняті на інкасо” і повертає чек чекоотримувачу із зазначенням причин його несплати.
4. Якщо клієнт припиняє подальші розрахунки чеками, при наявності невикористаного ліміту до закінчення строку дії чекової книжки, за його дорученням (фізична особа — за заявою) залишок ліміту зараховується на той рахунок, з якого депонувалися кошти:
Д-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”, аналітичний рахунок “Розрахунки чеками”;
К-т рахунку
№ 2600 “Поточні рахунки”.
5
1
4
6
5
4
3
6
Постачальник
Банк постачальника
Покупець
Банк покупця
Схема документообігу при розрахунках розрахунковими чеками наведена нижче:
Де: 1 — подача заяви на придбання чекової книжки; 2 — видача чекової книжки з депонуванням суми ліміту; 3 — відвантаження продукції, товару, послуг; 4 — передача чека на оплату продукції, товару, послуг; 5 — документи на оплату і реєстр чеків: б — зарахування грошей на розрахунковий рахунок постачальника, передача документів банку покупця; 7 — надання витягу із рахунку депонованих сум.
6.6. Облік операцій при розрахунках акредитивами
Акредитив — це грошове зобов'язання банку за дорученням свого клієнта здійснити третій особі (постачальнику, бенефіціару), безпосередньо або через інший уповноважений банк, платежі за поставлені товари, виконані роботи та надані послуги за умовами, передбаченими в акредитиві. Форма заяви на акредитив наведена в додатку 9.
Банк платника в цьому випадку називають банк-емітент, тобто виконуючим наказ платника, банк постачальника — банк-виконавець.
Необхідною умовою здійснення розрахунків за акредитивом є обумовленість цього в угоді, що регулює взаємовідносини, укладені між покупцем і постачальником. Акредитиви застосовують при міжміських розрахунках, а також якщо постачальник переводить покупця на цю форму розрахунків, щоб мати гарантію одержання оплати, або в порядку санкцій.
Залежно від того, де акумулюються грошові кошти або чиїми коштами спочатку здійснюється сплата постачальнику, застосовують такі види акредитивів:
покритий — за яким для здійснення платежів завчасно бронюються кошти платника в повній сумі на окремому рахунку в банкуемітенті, або виконуючому банку;
непокритий — оплата за яким, у разі тимчасової відсутності коштів на рахунку платника, гарантується банком-емітентом за рахунок банківського кредиту або гарантії.
Акредитиви бувають відзивні та безвідзивні. На кожному акредитиві повинно бути зазначено, чи є він відзивним, чи безвідзивним. При відсутності такої вказівки акредитив вважається безвідзивним.
Відзивний — акредитив, який банк-емітент має право змінити або відізвати без погодження з постачальником (бенефіціаром).
Безвідзивний — акредитив, який може бути змінений або анульований тільки за згодою бенефіціара, на користь якого він був відкритий.
Акредитив відкривається тільки для розрахунків з одним постачальником і не може переадресовуватися. Умови його використання зазначаються платником у заяві на відкриття акредитива, реквізитами якого є:
— номер угоди, за якою відкривається акредитив;
— строк дії (дата відкриття і закриття акредитива);
— назва постачальника;
— назва банку-виконавця акредитива;
— місце виконання акредитива;
— умови реалізації акредитива (документи, строки їх подання і порядок оформлення, вид товару, спосіб відвантаження);
— вид акредитива;
— сума акредитива.
Акредитив закривається у таких випадках:
— після закінчення строку акредитива, про що виконуючий банк повідомляє банк-емітент;
— згідно з заявою постачальника про відмову від подальшого використання акредитива, про що виконуючий банк також повідомляє банк-емітент; невикористана сума перераховується банку покупця за його вказівкою на рахунок, з якого депоновані кошти;
— за заявою покупця про відкликання акредитива повністю або частково закривається або зменшується вдень одержання повідомлення від банку-емітента на суму, що не перевищує залишку на рахунку “Розрахунки акредитивами”.
Якщо претензії до постачальника виникли не з вини банку, вони залагоджуються сторонами без його участі.
Розглянемо особливості обліку відкриття акредитива:
— як покритого, з депонуванням коштів покупця в банку-емітенті;
— як покритого, з депонуванням коштів у виконуючому банку (тобто банку, що обслуговує постачальника);
— як непокритого, тобто без депонування коштів в одному з банків, але під гарантію банка-емітента.
7
11
10
8
6
5
4
4
3
1
2
Банк покупця
Покупець
9
Банк постачальника
Постачальник
Схема документообігу при розрахунках покритими акредитивами з депонуванням коштів покупця в банку-емітенті наведена нижче:
Де: 1 — покупець-платник передає до свого банку заяву на відкриття акредитива; 2 — банк депонує кошти на рахунку № 2602
“Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”, аналітичний рахунок “Розрахунки акредитивами”, бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку
№ 2600 “Поточний рахунок суб'єкта господарської діяльності”;
К-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”, рахунок “Розрахунки акредитивами” (на суму заявленого акредитива);
К-т рахунку
№ 6110 “Комісійні доходи від розрахунково-касового обслуговування клієнтів” (на суму, визначену за послугу);
З — банк покупця авізо повідомляє банк постачальника про відкриття акредитива; 4 — банк постачальника (банк-виконавець), одержавши повідомлення, інформує постачальника і банк-емітент про відкриття акредитива, який виконавець обліковує на позабалансовому рахунку № 9802 “Акредитиви до сплати” (на балансових рахунках жодних записів не здійснюють, бо гроші не надійшли); 5 — постачальник відвантажує товар покупцю; 6 — постачальник передає товарно-транспортні накладні й грошово-розрахункові документи своєму банку для сплати; 7 — банк постачальника, одержавши зазначені документи, перевіряє їх та звіряє з умовами реалізації акредитива; 8 — банк постачальника надсилає документи спецзв'язком до банку-емітента; 9 — банк-емітент після перевірки сплачує реєстр-документів:
Д-т рахунку № 2602;
К-т рахунку № 1200;
10 — банк постачальника зараховує кошти на рахунок постачальника:
Д-т рахунку № 1200;
К-т поточний рахунок № 2600;
11 — банк покупця звіряє одержані документи постачальника з умовами акредитива і перераховує гроші банку постачальника бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку № 2602;
К-т рахунку № 1200.
5
6
1
2
4
Банк постачальника (емітент)             3
Постачальник
Банк покупця (виконавець) 7
Покупець
Нижче наводимо схему документообігу при розрахунках покритими акредитивами з депонуванням коштів покупця в банку постачальника:
У даному випадку сума депонованого акредитива підлягає перерахуванню із банку-емітента в банк виконавця. Послідовність операцій така.1. Покупець-платник подає заяву своєму банку на відкриття акредитива.2. Банк платника (емітент) прийняту до виконання заяву враховує на приході позабалансового рахунку № 9802 “Акредитиви до оплати” і перераховує гроші з поточного рахунку в банк постачальника бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку
№ 2600 “Поточний рахунок суб'єкта господарської діяльності”
(покупця);
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”.
3. Авізо з доданою заявою на акредитив передається в банк постачальника, який одержані гроші зараховує на рахунок № 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності” (рахунок “Розрахунки акредитивами”) бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”:
К-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”,
рахунок “Розрахунки акредитивами”.
4. Постачальник відвантажує товар і передає реєстри рахунків та транспортні документи в свій (виконуючий) банк.
5. Банк постачальника перевіряє документи останнього на відповідність умовам, передбаченим акредитивом, і сплачує їх:
Д-т рахунку
№ 2602 “Кошти в розрахунках суб'єктів господарської діяльності”, рахунок “Розрахунки акредитивами”;
К-т рахунку
№ 2600 “Поточний рахунок суб'єкта господарської діяльності” (постачальника).
6. Банк постачальника повідомляє банк покупця про проведений платіж.
7. Банк покупця-платника, одержавши повідомлення, списує суму акредитива на зменшення позабалансового рахунку № 9802 “Акредитиви до оплати”.
У випадку відкриття непокритого акредитива (про це у заяві в рядку “вид акредитива” повинен бути додатковий запис “гарантований) банк-емітент (банк покупця) враховує це за дебетом позабалансового рахунку №9122 “Непокриті акредитиви”. Банк постачальника, одержавши про це повідомлення, враховує такий акредитив за дебетом позабалансового рахунку № 9802 “Акредитиви до оплати”, окремо від депонованих.
Надалі, після відвантаження постачальником продукції, товару, робіт, послуг і подання відвантажуваних документів своєму банку-виконавцю, здійснюються облікові операції оплати і перерахування коштів за методикою і послідовністю, як і при розрахунках покритими акредитивами, з депонуванням коштів покупця в банку-емітенті, що було розглянуто вище.
При неподанні гарантованого доручення до сплати протягом одного місяця з дня його виписування сума цього доручення перераховується з кредиту рахунку № 2602 на дебет балансового рахунку № 2909 “Інша кредиторська заборгованість за операціями з клієнтами” і далі, після закінчення терміну позовної давності, банк вчинює з нею згідно з чинним законодавством України.
6.7. Розрахунки платіжними вимогами без акцепту платників та безспірне стягнення коштів
Безспірне стягнення та безакцептне списання коштів здійснюється у випадках, передбачених чинним законодавством України: за результатами розгляду претензій арбітражного суду, за штрафами і пенею митної служби, при порушеннях ціноутворення, несвоєчасному проведенні підприємствами розрахунків за енергоносії та, особливо, за санкціями податкової адміністрації.
Суми фінансових санкцій згідно з наказами, виданими Держкомрезвом України, та суми недоїмки до бюджету за податками, податковим кредитом, штрафи, нараховані державними податковими адміністраціями, стягуються у безспірному порядку інкасовими дорученнями (розпорядженнями) за формою, що наведена у додатку 10.
В усіх інших випадках безспірне стягнення та безакцептне списання коштів здійснюється на бланку платіжної вимоги (додаток 11), яка із супровідним реєстром подається стягувачем у банк, де обслуговується платник.
Як в інкасових дорученнях, так і в платіжних вимогах у рядку “Призначення платежу” зазначається назва законодавчого акта, яким передбачено право безспірного стягнення коштів (його дата, номер і відповідний пункт) і документ, на підставі якого здійснюється стягнення.
Стягувач також подає до установи банку розрахункові та виконавчі документи (накази арбітражних судів, виконавчі листи, видані судами, та інші, визначені чинним законодавством). Ці документи на безспірне та безакцептне списання коштів приймаються банками незалежно від їх наявності на рахунках підприємств. При їх відсутності ці документи враховуються на позабалансовому рахунку № 9803 “Розрахункові документи, несплачені в строк через відсутність коштів у платників” з якого їх вартість списується в міру оплати.
Контрольні запитання
1. Назвіть принципи організації грошового обігу.
2. Розкрийте зміст та призначення угоди на здійснення розрахунково-касового обслуговування.
3. Назвіть документи, необхідні для відкриття платіжних рахунків, та їх призначення.
4. За допомогою яких інструментів банк надає платіжні послуги.
5. Характеристика платіжних рахунків і рахунків групи “Кошти в розрахунках”.
6. Форми безготівкових розрахунків у банках України.
7. Пригадайте порядок документального оформлення і відображення в обліку при застосуванні форми розрахунків платіжними дорученнями.
8. Розкрийте методику облікового відображення операцій при застосуванні форми розрахунків платіжними вимогами-дорученнями.
9. Що Вам відомо про облік операцій при розрахунках чеками?
10. Розкажіть про методику обліку операцій при розрахунках акредитивами.
11. У чому полягає суть методики обліку операцій при розрахунках гарантованими дорученнями?
12. Розкрийте особливості методики обліку операцій при розрахунках платіжними вимогами без акцепту платників при безспірному стягненні коштів.
Вправи для самостійної роботи
Вправа 1. Від радгоспу “Березанський” до Баришівського відділення банку АПК “Україна” 10 вересня надійшло платіжне доручення № 83 від 8 вересня на суму 435 000 грош. од. за перерахунком з його розрахункового рахунку на розрахунковий рахунок ремонтного заводу у тому ж відділенні за ремонт сівалки. Доручення прийнято до оплати. Того ж дня від “Заготзерно” (позичковий рахунок №414301) надійшло зведене платіжне доручення № 57 на суму 105 000 грош. од. про перерахування коштів за здане зерно тим радгоспам, які обслуговуються в цьому ж відділенні банку; радгоспу “Березанський” — 35 000 грош. од. за зерно, здане 4 вересня (квитанції № 945, 946); свинокомплексу — 20 000 грош. од. за продукцію, здану 9 вересня (квитанції № 967, 968); радгоспу “Баришівський” — 50 000 грош. од. за продукцію, здану 8 вересня (квитанції № 936, 937), МФО банку 322500.
• Складіть бухгалтерські проводки.
• Випишіть платіжне доручення за одним з перерахувань.
• Скільки примірників платіжного доручення виписує платник для розрахунків з одержувачами коштів, які обслуговуються у тому ж відділенні банку? Поясніть призначення кожного примірника.
Вправа 2. ВАТ завод “Верстатів-автоматів” (розрахунковий рахунок № 26118 у Жовтневому відділенні Промінвестбанку м. Києва, МФО 322605) відвантажив продукцію на суму 98 500 грош. од. Заводу “Газприлад” (розрахунковий рахунок № 26313 у міському відділенні Укрсоцбанку м. Вінниці, МФО 322713) (відправка залізницею, накладна № 33127 від 10 листопада) згідно з угодою № 81 від 3 травня. 13 листопада завод “Газприлад” подав вимогу-доручення до свого банку з погодженням на оплату.
• У скількох примірниках подається до банку платіжна вимога-доручення?
• Складіть платіжну вимогу-доручення від імені постачальника.
• Складіть бухгалтерські проводки.
Вправа 3. Харківське відділення Укрсоцбанку м. Києва 3 жовтня акцептувало платіжне доручення № 46 Радіозаводу № 5 на суму 75 000 грош. од. для розрахунків з відділенням зв'язку № 13 за переказами коштів окремим громадянам. Відділення зв'язку подало 10 жовтня до Харківського відділення Укрсоцбанку реєстр акцептованих платіжних доручень, прийнятих для оплати переказів.
• Заповніть платіжне доручення.
• Складіть бухгалтерські проводки.
Вправа 4. 4 квітня до відділення банку звернувся завод “Арсенал” з проханням про додаткове лімітування книжки на 500 грош. од. у зв'язку з наявністю невикористаних бланків у чековій книжці. 13 квітня заводом “Арсенал” використано останній чек із лімітованої чекової книжки. На рахунку № 722 залишилась невикористана сума — 43 грош. од. Завод подав платіжне доручення на закриття рахунку за обліком лімітованої чекової книжки.
• Яким документом і як оформлюється долімітування чекової книжки?
• Яким чином банк контролює залишок ліміту чекової книжки?
• Як оформлюється повернення невикористаного залишку ліміту за лімітованою чековою книжкою?
• Складіть бухгалтерські проводки.
Вправа 5. Від Шевченківського “Райплодоовочторгу” м. Києва 2 травня до Шевченківського відділення Промінвестбанку надійшла заява на виставлення з його рахунку поштового акредитива для розрахунків з заводом “Торгмаш” м. Вінниці, який обслуговується Проектним відділенням Промінвестбанку, за обладнання на суму 50 500 грош. од. Термін закриття акредитива у банку постачальника — 19 травня. Умови оплати акредитива проти реєстрахунків з акцептом уповноваженого В. С. Середи і транспортних документів, які підтверджують відвантаження обладнання. Акредитив не використано, сума акредитива повернена на розрахунковий рахунок Шевченківського “Райплодоовочторгу”. Акредитив відкрито у банку постачальника.
• Складіть бухгалтерські проводки у банку акредитиводавця та акредитивоотримувача.
• Визначіть строк закриття акредитива у банку покупця, якщо поштовий пробіг між відділеннями банків — 2 дні.
• Як ведеться аналітичний облік за балансовим рахунком № 720?

ГЛАВА 7
ОБЛІК КРЕДИТНИХ ОПЕРАЦІЙ
Мета вивчення
Після вивчення глави 7 Ви повинні знати:
1. Види кредитних операцій і побудову синтетичних рахунків для їх обліку.
2. Функції бухгалтерських працівників при здійсненні кредитних операцій.
3. Суть методів кредитування і форми позичкових рахунків.
4. Перелік та призначення документів, що надаються позичальником для отримання кредиту.
5. Облік операцій з видачі, пролонгування та погашення кредиту.
6. Порядок списання з балансу сумнівних кредитів і сумнівних до погашення відсоткових платежів.
7. Облік операцій щодо формування і використання резерву на покриття можливих втрат за кредитами.
8. Суть і облік операцій кредитного характеру.
9. Облік операцій щодо нарахування і справляння відсотків за кредитами.
7.1. Організація обліку кредитних операцій
Кредитні операції
Позичкові операції
Операції кредитного характеру
Послуги кредитного характеру
— Факторингові
— Операції РЕПО
— Облік векселів
— Лізингові
Видача гарантій та —
поручительств
Відкриття кредитних —
ліній
Підтвердження —
акредитивів
Авалювання векселів —
та ін.
Кредитні операції посідають ключове місце з-поміж активних операцій комерційних банків. У більшості банків позичкові рахунки складають не менше половини їх сукупних активів і забезпечують близько 70 % від отриманих ними доходів. До кредитних операцій належать: позичкові операції, операції кредитного характеру та послуги кредитного характеру:
Облік операцій кредитного характеру розглядається в окремому параграфі.
Суб'єктом кредитної операції є банк та його клієнти. Банк виступає як кредитор, тобто він є юридичною особою, яка надає або бере на себе зобов'язання надати в майбутньому певну суму грошових коштів у розпорядження позичальника на певний строк. Позичальниками виступають клієнти та партнери банку, які отримують кошти в позику (у користування) і зобов'язуються повернути їх у визначений строк. До них належать суб'єкти підприємницької діяльності, органи державного управління, населення, банки.
Чинне банківське законодавство надає клієнту право вибору банку для реалізації потреби в кредитних операціях, тобто клієнт має право відкривати позичкові рахунки не в одному, а в декількох банках. Це створює умови для розвитку міжбанківської конкуренції і надає клієнту можливість обирати банк, який пропонує найбільш оптимальні умови кредитування.
При визначенні кредитної політики комерційні банки повинні враховувати рекомендації Національного банку України щодо організації та регулювання кредитного процесу, які викладені в положенні “Про кредитування”.
Банки, які орієнтуються на запроваджені в міжнародній банківській практиці принципи організації банківської справи розробляють спеціальний документ з кредитної політики — керівництво, або меморандум, з кредитної політики. Він визначає філософію та стратегію банку в галузі кредитування і містить детальний опис технології організації кредитного процесу. Це конфіденційний документ, оскільки він розкриває стратегію і методи кредитної політики конкретного банку.
До найважливіших елементів кредитної політики належать наступні:
1. Мета банку, що покладена в основу формування кредитного портфеля (сегмент економіки, куди скеровуються кредитні вкладення, регіон, що обслуговується, види кредитів, які надаються, обсяги і якість кредитів).
2. Формування структурних підрозділів банку (управлінь, департаментів, відділів, груп), які беруть участь у виконанні кредитних операцій; визначення їх функцій та повноважень.
3. Розробка посадових інструкцій для співробітників підрозділів банку, що виконують кредитні операції, які визначають їхні обов'язки та повноваження щодо видачі позик; запровадження стандартів, параметрів і процедур (дій), якими повинні керуватись службовці у своїй діяльності з надання, оформлення, обліку, контролю за використанням позик і управління ними.
4. Визначення напрямків проходження інформації щодо виконання кредитної операції в середині банку; затвердження форм документів, що використовуються на кожній стадії виконання кредитної операції чи підлягають обов'язковому зберіганню в кредитній справі (досьє) клієнта (фінансова звітність, угода застави, гарантії тощо).
5. Розробка класифікації позик, методів і форм кредитування; рейтингу якості позик.
6. Порядок і правила оцінки забезпечення кредитів та реалізації застави.
7. Визначення політики і практики запровадження відсоткових ставок і комісії за позиками.
8. Розробка стандартів оцінки позик та умов кредитних угод.
9. Правила і порядок контролю за клієнтом та погашенням позики.
10. Правила і порядок пролонгування позик, роботи з проблемними кредитами, покриття збитків за позиками.
Таким чином, кредитна політика дозволяє з'ясувати підходи конкретного комерційного банку щодо організації та регулювання кредитного процесу. Під організацією кредитного процесу розуміють техніку та технологію кредитування.
У складі підрозділів банку, які уповноважені здійснювати кредитні операції, чільне місце посідають обліково-операційний відділ та головна бухгалтерія. Їх функція полягає в нагромадженні, обробці, узагальненні та зберіганні інформації щодо проведених банком операцій, у тому числі кредитних. Якість синтетичного і аналітичного обліку позичкових операцій багато в чому зумовлена можливістю своєчасного отримання інформації про розподіл кредитних вкладень за секторами економіки, видами позик та їх забезпеченням щодо окремих позичальників, про рух і погашення кредитів та ін.
Повнота та своєчасність отримання інформації про кредитні вкладення визначають якість ухвали кредитних рішень і впливають на якість управління кредитним портфелем. Чітко налагоджене документальне оформлення операцій з видачі та погашення позик дозволяє запровадити чіткий контроль за виконанням кредитних операцій па усіх стадіях кредитного процесу.
На побудову обліку позичкових операцій суттєво впливають такі елементи кредитного процесу, як класифікація позик, форми і методи кредитування, методи хеджування кредитного ризику. Методи кредитування визначають низку технічних елементів кредитного процесу, а саме: форму позичкового рахунку, порядок регулювання кредитної заборгованості, способи контролю за цільовим використанням запозичених коштів і своєчасним їх поверненням.
Таким чином, метод кредитування визначає спосіб видачі та погашення кредиту.
В умовах радянської господарської практики організація кредитного процесу в банках жорстко регулювалась з боку органів державного управління. За галузями економіки централізовано визначалось співвідношення власних та залучених коштів. Таким чином, у плановому порядку регламентувалась міра участі кредиту в формуванні обігових коштів, що призводило до автоматизму в кредитуванні. Держбанк колишнього СРСР розробляв методи і форми кредитування підприємств та організацій, правила і порядок регулювання заборгованості за позиками, контролю за використанням кредитів. Завдання банків полягало в чіткому виконанні нормативних та інструктивних документів. У радянській банківській практиці застосовувались два методи кредитування: за залишком та за обігом. При обох цих методах кредитування видача кредитів здійснювалась під конкретні об'єкти, тобто визначені види товарно-матеріальних цінностей і витрат, наприклад, паливо, незавершене виробництво, готова продукція на складі тощо. Під час проведення банківської реформи 1987—1988 рр. у практику був запроваджений метод кредитування за укрупненим об'єктом згідно з уніфікованою схемою фактично для всіх галузей економіки.
При цьому методі кредитування видача позики (у межах заздалегідь визначеної планової величини) відбувалась безпосередньо па здійснення платежів шляхом сплати з позичкового рахунку грошово-кредитних документів за цінності, що кредитуються, в момент виникнення потреби в залучених коштах. Погашення кредиту відбувалось після завершення кругообігу коштів позичальника згідно з планом реалізації (товарообігу) з розрахункового рахунку. Кредит при цьому набував платіжного характеру. Використання такого методу кредитування дозволяло забезпечити безперервність платіжного обігу господарських органів, а також постійну участь кредиту в господарському обігу позичальника.
Перехід до ринкової економіки характеризує відсутність жорсткого диктату з боку держави щодо організації кредитного процесу в комерційних банках. Банки мають право самостійно обирати методи кредитування, виходячи, перш за все, з класності та рейтингу позичальника. Вони повинні також самостійно розробляти пакет документів, які використовуються для ухвали кредитного рішення, оформлення видачі позики і контролю за її рухом. При цьому повинні бути чітко визначені форма і зміст документа, вимоги до його заповнення і ведення документації в цілому. Добре організована система з чітким веденням реєстрації документів та операцій в бухгалтерії є визначальною умовою управління кредитними операціями.
Суб'єкти підприємницької діяльності в умовах формування ринкових відносин самі визначають співвідношення власного капіталу і залучених джерел, керуючись при цьому принципом економічної доцільності. У складі залучених джерел поряд із банківським кредитом широко використовується комерційний кредит.
При такій організації обігових коштів відбувається перехід від кредитування об'єкта до кредитування суб'єкта під загальний розрив платіжного обігу з метою його підтримання. При видачі позик комерційні банки послуговуються методами кредитування, що адекватні ринковій економіці та широко застосовуються в зарубіжній банківській практиці.
У зарубіжній банківській практиці можна виділити два основних методи кредитування. Суть першого методу полягає в тому, що питання про надання позики вирішується щоразу в індивідуальному порядку. Позика надається на певний термін у декілька тижнів, місяців чи років і пов'язана з потребами позичальника в грошових коштах для фінансування цільової потреби. У загальному обсязі банківських кредитів частка таких позик суб'єктам підприємницької діяльності перевищує 50 %.
Другий метод кредитування полягає в наданні банком позичальнику позики в межах заздалегідь визначеного ліміту кредитування на певний період часу на покриття його потреби в короткострокових фондах фінансування. Такий метод кредитування називається кредитною лінією. Для банку відкрити кредитну лінію для позичальника означає взяти на себе певне забалансове зобов'язання про надання грошових коштів.
У банківській практиці розрізняють два види кредитних ліній: відновлювальну (револьверну) та невідновлювальну.
У випадку відкриття невідновлювальної кредитної лінії ліміт кредитування запроваджується у вигляді ліміту видачі, тобто банк бере на себе зобов'язання надати позику в певному розмірі. Після надання банком кредиту у встановленому розмірі та його погашення позичальником відносини між банком і позичальником припиняються.
Сучасний етап розвитку економіки в Україні було визнано як перехідний період становлення нової моделі господарчої системи, заснованої на ринкових відносинах. Найважливішою та невід'ємною складовою структури ринкової економіки виступають кредитні інституції.
Останнім часом банківська система зазнала значних змін. Завершився перехід на дворівневу структуру, що відповідає моделі кредитної системи розвинутих країн: на першому рівні — Національний банк України, на другому — комерційні банки. Реорганізація банківської справи законодавчо закріпила трансформування банків усіх рівнів та засади їх функціонування.
Національний банк виконує традиційні функції, характерні для центрального банку держави: розробляє та провадить грошово-кредитну політику, є емісійним і розрахунковим центром країни, банком банків та банкіром уряду. Прибутки і витрати банку визначаються кошторисом, затвердженим відповідно до чинного законодавства.
Комерційні банки належать до категорії підприємств — фінансових посередників. Вони організують та здійснюють розрахунки і грошові платежі, залучають капітали, заощадження населення та інші грошові кошти, що вивільняються в процесі господарської діяльності, і надають їх у позику, вкладають в інвестиційні операції, операції з цінними паперами тощо.
Комерційні банки є суб'єктами підприємницької діяльності та функціонують згідно з наступними принципами.
1. Комерційний (господарський) розрахунок: доходи покривають витрати, відсутнє право на отримання державних субсидій; мета діяльності — отримання прибутку при розумному ризику.
2. Автономія: банки отримали право самостійно здійснювати ціноутворення банківських продуктів у межах діючих обмежень, тобто самостійно встановлюють відсоткові ставки за депозитами, за надані кредити, розрахунково касове обслуговування тощо.
3. Самоуправління: банки самостійно визначають стратегію і тактику свого розвитку, своєю діяльністю без втручання держави.
Таким чином, важливішим показником оцінки діяльності банків стає прибуток. Однак запроваджене в Україні визначення прибутку, методика його розрахунку та відображення в бухгалтерській звітності сформувалися в межах адміністративно-командної системи управління і суттєво відрізняються від їх розуміння в умовах ринкової економіки. Отже, прибуток, відображений в системі бухгалтерського обліку, що базується на чинних національних стандартах, не може розглядатися як об'єктивний показник діяльності. Відмінності пов'язані перш за все з методологією визначення і вимірювання доходів і витрат у системі обліку.
У країнах з розвинутою ринковою економікою фінансовий облік виконує дві основні функції:
— вимірює і відображає фінансовий результат;
— відображає фінансовий стан підприємства: його активи, зобов'язання і власний капітал.
Практика бухгалтерського обліку в таких країнах побудована на загальноприйнятих принципах бухгалтерського обліку і міжнародних стандартах обліку та звітності. Вона спрямована на:
— об'єктивне визначення й відображення фінансового результату діяльності та фінансового стану;
— відображення ринкових ризиків;
— урахування впливу ринку на діяльність. У міжнародних економічних відносинах бухгалтерський облік розглядають як мову бізнесу, інструмент ділових стосунків. Тому інтеграція вітчизняних банків у світову банківську систему потребує відображення фінансового стану відповідно до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Неспроможність банку надавати фінансову інформацію згідно з міжнародними стандартами бухгалтерського обліку реальним чи потенційним партнерам гальмує відкриття кредитних ліній, а також унеможливлює залучення такого банку в довгострокові ділові відносини. Отже, до 1998 р. українським банкам необхідно було залучати міжнародні аудиторські фірми для складання річних звітів згідно з міжнародними стандартами, що потребувало значних коштів.
Можна з усією відповідальністю стверджувати, що в умовах ринкової економіки без переходу на нову методологію обліку, звітності та контролю бухгалтерський облік стає гальмом у розвитку ринкових відносин, зовнішньоекономічної діяльності суб'єктів господарювання, залучення іноземних інвестицій в економіку України та ін.
Таким чином, ситуація, що об'єктивно склалася, зумовила закономірну необхідність проведення в Україні масштабної реформи у галузі бухгалтерського обліку в цілому та в банківській системі зокрема.
Концепція побудови фінансового обліку повинна знайти своє втілення в Законі про бухгалтерський облік. Тільки після прийняття цього Закону можуть бути затверджені нові національні стандарти бухгалтерського обліку, адекватні потребам ринкової економіки.
Національний банк України, скориставшись наданим йому правом, здійснив реформу бухгалтерського обліку і звітності в банках. Починаючи з 1 січня 1998 р., усі банківські установи ведуть фінансовий бухгалтерський облік і складають фінансову звітність за міжнародними стандартами бухгалтерського обліку.
Відповідно до концепції НБУ перехід на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та звітності дозволяє:
— зробити прозорою діяльність комерційних банків;
— зовнішнім користувачам отримати достовірну інформацію щодо реального стану банку;
— удосконалити систему нагляду та регулювання діяльності комерційних банків з боку НБУ;
— підняти рівень довіри до комерційних банків серед населення;
— комерційним банкам застосувати ефективну систему внутрішнього контролю та аналізу фінансової діяльності.
Відповідно до Закону України “Про банки і банківську діяльність” функції розробки єдиних правил бухгалтерського обліку в банках покладено на НБУ. Відправною точкою реформи бухгалтерського обліку в Україні на рівні НБУ і комерційних банків є Указ Президента України від 23.05.92 р. “Про перехід України до загальноприйнятої у міжнародній практиці системи обліку та статистики”. Для розробки концепції реформи при НБУ була створена Координаційна Рада бухгалтерської звітності, до складу якої увійшли провідні спеціалісти Національного банку, комерційних банків, зарубіжні радники, вчені провідних вузів країни. Координаційна Рада розробила проект універсального плану рахунків для банків, а також інструкції з обліку, включаючи деталі контролю сум для різних звітів, що мали використовуватись як комерційними банками, так і НБУ.
У 1995 р. на базі Координаційної Ради при НБУ було створене Управління методології та реформування бухгалтерського обліку і звітності, першочергове завдання якого полягало в опануванні зарубіжними принципами і методиками обліку та звітності та визначенні можливості їх застосування в Україні. Вирішення цього завдання не передбачало демонтажу існуючої системи та заміни її західними аналогами як в теоретичному, так і в практичному плані. Необхідно було забезпечити кардинальні зміни шляхом природного розширення кола об'єктів обліку; надати гнучкості системі обліку при застосуванні існуючих і запровадженні принципово нових методик обліку; переглянути роль бухгалтера в управлінні банком.
Реформа обліку і звітності в цей перехідний період повинна відобразити еволюційний процес трансформації однієї облікової системи в іншу і водночас забезпечити стабільність облікової політики. Це покликано підвищити довіру інвесторів до нашої держави.
У ході підготовки та здійснення реформи можна виділити чотири етапи.
Перший етап — підготовчий (1995 р.—II кв. 1996 р.). Основна мета — розробка концепції та послідовності проведення реформи. На цьому етапі вирішувалися такі найважливіші завдання:
1. Концепція і структура плану рахунків та загальної фінансової звітності. Основна увага була спрямована на: а) відображення банківських ризиків, ліквідності та аналіз джерел рентабельності;
б) полегшення складання фінансової та іншої звітності — статистичної, податкової, прудонціальної, тобто необхідної для розрахунку нормативів.
2. Розробка нової структури, номерів рахунків і параметрів аналітичного обліку, які дозволять використовувати додаткову систему для відстеження небухгалтерської інформації, тобто використання додаткових ознак (так званих атрибутів для зберігання інформації, яка отримана для управління, статистики, розрахунків бази оподаткування, що постійно змінюється).
У грудні 1996 р. Управління методології та реформування бухгалтерського обліку завершило розробку проекту плану рахунків і форм фінансової звітності. За підсумками виконаної роботи було визнано за доцільне розробити два плани рахунків: один — для НБУ, другий — для комерційних банків. У І кв. 1997 р. план рахунків для комерційних банків, вказівки щодо характеристики рахунків і форми звітності були передані комерційним банкам для ознайомлення і внесення пропозицій щодо коригування. Одночасно була завершена робота з розробки методичних вказівок щодо параметрів ведення аналітичного обліку. Комерційні банки розпочали інвентаризацію всіх бухгалтерських рахунків з метою підготовки перехідних таблиць, які повинні полегшити поступовий перехід до нового плану рахунків.
У травні—червні 1997 р. новий план рахунків та форми фінансової звітності були затверджені Правлінням НБУ.
Другий етап (II—III кв. 1997 р.). Основна мета — підготовка методичних вказівок щодо застосування бухгалтерських рахунків, здійснення бухгалтерських процедур, підготовки форм фінансової звітності згідно з новим планом рахунків та відповідно до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку і звітності; аналізу існуючих інформаційних потоків для розробки грошово-кредитної статистики і статистики платіжного балансу; визначення вимог до комерційних банків щодо складання звітності за грошово-кредитною статистикою, статистикою платіжного балансу, фінансовою звітністю.
Третій етап (IV кв. 1997 р.). Основна мета — апробація підготовлених документів у пілотних банках з метою усунення виявлених недосконалих рішень і внесення необхідних коректив. Перевірка готовності комп'ютерних мереж банків до обробки інформації.
Четвертий етап (з 1 січня 1998 р.). Основна мета — запровадження нового плану рахунків та форм загальної фінансової звітності в усіх банках України.
Таким чином, для забезпечення переходу бухгалтерського обліку в Україні на міжнародні стандарти необхідно не лише прийняти Закон про бухгалтерський облік, але й узгодити його з іншими законодавчими актами щодо системи оподаткування, а також розробити нормативну базу, що регулює цей процес.
Особливості проведення реформи в Україні на відміну від інших держав СНД полягають у тому, що відбувається одночасний перехід на новий план рахунків і складання загальної фінансової звітності. Для прикладу, в Росії та Білорусії запровадженню нового плану рахунків передував етап переходу до складання фінансової звітності за міжнародними стандартами. Це дозволило сформувати у працівників бухгалтерського апарату розуміння концепції реформи та полегшило трансформацію комп'ютерних мереж для обробки облікової інформації.
Загалом перехід банків на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку і звітності повинен пришвидшити завершення роботи над Законом про бухгалтерський облік і затвердження національних стандартів бухгалтерського обліку і звітності.
Підбиваючи підсумки сказаного, можна наступним чином систематизувати основні риси бухгалтерського обліку в банках держав, які орієнтуються на розбудову ринкової економіки.
1. Головна мета банківської установи:
— отримати прибуток;
— покращити добробут акціонерів.
2. Головна мета бухгалтерського обліку:
— вимірювання прибутку проти чітко визначеного капіталу;
— оцінка чистої вартості банківської установи.
3. Базові принципи бухгалтерського обліку:
— загальноприйняті принципи, що стосуються фінансового обліку і розроблені бухгалтерами під загальним наглядом регулятивної агенції, як правило,— центрального банку держави.
4. Бухгалтерські процедури:
— множинність операцій і свобода вибору внутрішньої банківської техніки;
— обов'язковість аудиторської перевірки;
— не всі обов'язкові форми звітності орієнтуються на статистику.
5. Фінансовий облік:
— класифікація балансу реалізує принаймні дві мети — класифікувати активи за їх ліквідністю, а зобов'язання — за часом їх погашення; виміряти чисту вартість банківської установи.
1.2. Міжнародні принципи і стандарти бухгалтерського обліку
Національні системи обліку та звітності мають певні відмінності, які зумовлені політичними, економічними факторами. Перш за все це виявляється у різниці підходів до відображення активів, обліку доходів та витрат, способів визначення фінансових результатів. Незіставлюваність фінансових звітів, складність їх розуміння з боку іноземних інвесторів і кредиторів гальмує розвиток процесів інтеграції економік, міжнародного бізнесу. У світовій практиці це призвело до необхідності уніфікації та стандартизації обліку, який є засобом міжнародного ділового спілкування, тобто мовою бізнесу.
Уніфікація — це процес зменшення відмінностей між національними бухгалтерськими та господарчими системами і підвищення рівня постійності та порівняльності фінансових звітів. Мета уніфікації— усунення перешкод у переміщенні капіталів на міжнародних фінансових ринках та розумінні фінансових звітів.
Постійність означає використання одних і тих самих правил бухгалтерського обліку в усіх звітних періодах та для всіх однорідних і аналогічних операцій.
Порівняльність дає можливість проаналізувати та зіставити фінансові звіти без істотних коригувань і перерахунків.
В основу національних систем обліку покладено принципи бухгалтерського обліку та стандарти, які регламентують правила здійснення бухгалтерських процедур.
Узагальнення підходів, що розроблені школами бухгалтерського обліку Італії, Франції, Ірландії, США, дозволило сформулювати базову концепцію, методологію обліку, або, іншими словами, загальноприйняті в світовій практиці принципи бухгалтерського обліку.
Застосування міжнародних принципів дає можливість складати фінансову звітність, яка в достатній мірі відтворює достовірну та чітку картину економіко-фінансової діяльності підприємства, у тому числі комерційного банку.
До міжнародних (загальноприйнятих) принципів обліку належать:
Принцип неперервності діяльності. Припускається, що підприємство чи банк буде продовжувати свою діяльність постійно, тобто на момент складання звітності адміністрація не має ні намірів, ні потреб щодо його ліквідації чи скорочення обсягу операцій. У випадку, коли є рішення про ліквідацію чи часткове припинення діяльності, наприклад, продаж філії чи відділення банку в наступному звітному періоді, активи слід обліковувати за їх реальною вартістю продажу. Якщо реальна вартість продажу майна менше залишкової (початкова вартість за мінусом зношення), комерційному банку необхідно врахувати прихований збиток та відобразити його в звіті про прибутки та збитки.
Приклад. У 1995 р. банк придбав офіс за 200 000 гри. Строк амортизації становить 20 років. Таким чином, його балансова вартість на 01.01.97 р. Складає 180000грн.
200000 - ((200000/20) х 2) = 180,
тобто сума амортизації за два роки дорівнює 200 000 : 20 х 2 = 20 000 грн.
Продажна ціна офісу на 01.01.97 р. складає 140000 грн. Через незручність його місцезнаходження.
1. У випадку продовження функціонування підприємства офіс в активі балансу буде враховуватись у сумі 180000грн.
2. У випадку ліквідації відділення та продажу офісу банку належить врахувати прихований збиток та відобразити проводкою донараховану амортизацію з розрахунку 180 000 - 140 000 = 40 000 грн.
Сума донарахованої амортизації за міжнародними стандартами підлягає віднесенню до витрат банку.
Принцип автономності підприємства. Він означає, що кожне підприємство (банк) розглядається як самостійна господарська одиниця, яка юридично відокремлена від своїх власників та інших підприємств. Рахунки власника і фірми мають бути відокремлені, і відповідальність з зобов'язаннями враховується окремо. По кожній господарській одиниці ведеться бухгалтерський облік і складається фінансовий звіт. Принцип автономності дотримується в усіх випадках незалежно від організаційно-правової форми діяльності підприємства. Цей принцип ще називають принципом одиниці обліку.
Принцип двосторонності. Кожна господарська (банківська) операція повинна бути відображена двічі в однаковій сумі — за дебетом одного і кредитом іншого рахунку. Цей принцип полягає в тому, що засоби підприємства (банку) відображаються у двох напрямках: з одного боку — ресурси (гроші, основні засоби, надані кредити тощо), а з іншого — за джерелами їх формування. Джерелами формування, у свою чергу, можуть бути як залучені (зобов'язання), так і власні (власний капітал) кошти. Тому принцип двосторонності може бути виражений формулою:
Ресурси = Зобов'язання + Власний капітал,
При відкритті відновлювальної (револьверної) кредитної лінії ліміт кредитування визначається у вигляді ліміту заборгованості з позики. Це дозволяє підприємству-позичальнику отримати позику в межах встановленого ліміту, погасити всю її суму (або частину суми) і автоматично отримати повторно кредит у межах терміну дії кредитної лінії. Відновлювальна кредитна лінія є більш гнучкою формою кредитування і нерідко надається без спеціального забезпечення. Кредитна лінія може бути як короткостроковою з періодом дії, що, як правило, не перевищує 180 днів, так і довгостроковою із терміном дії 3—5 років. За відкриття кредитної лінії банк отримує комісію.
Залежно від характеру зобов'язань банку розрізняють підтверджену та обов'язкову кредитні лінії.
Підтверджена кредитна лінія передбачає домовленість щодо наміру банку кредитувати. Вона не є офіційним зобов'язанням банку. Банк зобов'язується надати позику згідно з заявкою клієнта лише у невідкладному випадку, тому клієнт мало зацікавлений в такій кредитній лінії і використовує її лише як гарантію за позикою, яку надає інший кредитор. Відсоткова ставка за такою кредитною лінією може заздалегідь не визначатися. Такі зобов'язання не враховуються навіть за балансом. Вони підлягають лише позасистемному обліку.
Обов'язкова кредитна лінія являє собою контрактне зобов'язання, згідно з яким банк зобов'язується у письмовій формі кредитувати клієнта за його проханням згідно з термінами та умовами, які передбачені кредитною угодою. Отже, банк може відмовити в кредитуванні лише у випадку, якщо виявить реальне погіршення фінансового стану клієнта або порушення ним умов кредитної угоди. Таке зобов'язання банку підлягає обліку за балансом на позабалансовому рахунку. При відкритті такої кредитної лінії банк отримує комісію або від суми зобов'язання, або від його частини, яка не використана позичальником.
У сучасних умовах комерційні банки переважно використовують метод індивідуального підходу до клієнта при видачі кожної окремої позики, а метод відкриття кредитної лінії практикують у відносинах із позичальниками, які мають високий кредитний рейтинг.
Метод кредитування, який включає організаційні й технічні умови кредитування, обумовлює форму позичкового рахунку. Форма позичкового рахунку визначає режим функціонування рахунку, тобто порядок документального оформлення операцій щодо видачі та погашення кредиту і їх відображення в облікових реєстрах. Для проведення операцій з кредитування банк може відкрити позичальникам наступні позичкові рахунки: простий (окремий) позичковий рахунок, спеціальний позичковий рахунок і поточний рахунок з правом на овердрафт.
Простий позичковий рахунок використовується в банківській практиці для відображення кредитних операцій як при видачі разової позики на цільову потребу, так і при наданні позик траншами в межах кредитної лінії. Кожна позика може бути видана лише за наявності документа, який містить дозвіл на її видачу. Погашення позики здійснюється з поточного рахунку позичальника за його власний кошт. Клієнту може бути відкрито декілька простих позичкових рахунків. Це залежить від числа видів кредитів, які він отримує в банку.
Спеціальний позичковий рахунок застосовується, коли позичальник відчуває постійну або сезонну потребу в запозиченні коштів. Рахунок відкривається на весь період кредитування на підставі дозвільного документа, але для виконання операції з видачі позики спеціальний документ не потрібен.
Операції з видачі кредиту здійснюються шляхом сплати грошово розрахункових документів (оплата сировини і матеріалів, робочої сили, платежів до бюджету і т. ін.) безпосередньо зі спец позичкового рахунку. Кредит погашається або плановими платежами з поточного рахунку, або через використання строкового зобов'язання з умовними строками погашення. В даний час ця форма рахунку майже не використовується комерційними банками. Застосування спец позичкового рахунку можливе також при кредитуванні за кредитною лінією.
Поточний рахунок з правом на овердрафт відкривається позичальникам, які укладають з банком спеціальну угоду для отримання такого виду позики, як овердрафт. Право використання овердрафта надається лише надійним клієнтам. В угоді банк визначає максимальну суму овердрафта, або, іншими словами, ліміт за овердрафтом, мету позики і її тривалість, умови надання кредиту і порядок його погашення.
Потреба в банківському овердрафті у прибуткових підприємств може виникнути з наступних причин.
1. Власники підприємства можуть ухвалити рішення про вилучення отриманого прибутку у вигляді дивідендів. У цьому випадку в підприємства виникає потреба в плановому джерелі фінансування, як і в момент початку діяльності. Така потреба може бути реалізована або за рахунок отримання цільової позики під забезпечення (під запаси товарно-матеріальних цінностей, готової продукції тощо), або через отримання права на овердрафт.
2. Підприємство може придбати нове обладнання або інші фіксовані активи. Це обумовлює зменшення обігових та збільшення фіксованих активів. Якщо сума прибутку і амортизації недостатня для покриття затрат на придбання, виникає розрив між надходженнями і виплатами у часі.
3. Підприємство реалізує програму збільшення товарообігу. В нього виникає потреба у джерелах фінансування додаткової потреби в товарних запасах.
Таким чином, овердрафт є додатковим джерелом фінансування, яке дозволяє забезпечити безперервність платіжного обігу.
Овердрафт надається автоматично при відсутності у клієнта коштів на поточному рахунку шляхом здійснення його платежів.
Видача позики виконується з окремого позичкового рахунку за овердрафтом шляхом сплати грошово-розрахункових документів. На погашення заборгованості за цим рахунком скеровуються всі суми, які зараховані на поточний рахунок клієнта. Таким чином, по суті цей рахунок функціонує у режимі спецпозичкового. Як правило, відсоткова ставка за овердрафтом фіксується відносно базової відсоткової ставки банку (наприклад, 5 пунктів понад базову ставку). У випадку перевищення встановленого максимального розміру за овердрафтом банк стягує з клієнта підвищений відсоток і комісійний збір, розмір якого обумовлюється в угоді.
Застосування контокорентного рахунку, який об'єднує в собі позичковий та поточний рахунки, не передбачено затвердженим планом рахунків для комерційних банків.
Суттєве значення для обліку кредитних операцій і організації звітності за позиками має такий елемент кредитної політики, як класифікація кредитів. У положенні “Про кредитування”, яке розроблене Національним банком України, наведена класифікація кредитів за такими ознаками: вид позики, категорія позичальника, вид забезпечення, строки надання, призначення.
Підхід НБУ до класифікації позик не за всіма критеріями співпадає з прийнятим у зарубіжній банківській практиці. Проте слід відзначити, що класифікація кредитів не є стабільною і з розвитком практики кредитування змінюється. В основу формування синтетичних рахунків для обліку кредитних операцій покладено класифікацію кредитів, запроваджену НБУ.
Балансові рахунки для обліку кредитних операцій розміщені в першому та другому класах плану рахунків. Розподіл рахунків за класами узгоджується з принципами побудови балансу, в даному випадку окремого відображення міжбанківських та клієнтських операцій.
У першому класі “Казначейські та міжбанківські операції” згруповані рахунки для обліку кредитних операцій, які, по-перше, виникають з приводу отримання комерційними банками запозичених коштів від Національного банку України і, по-друге, відображають відносини з отримання та надання позик іншим комерційним банкам.
Операції з отримання кредитів комерційними банками за своєю суттю є однією з форм залучення ресурсів в банк і належать до пасивних операцій.
У складі позабалансових рахунків передбачені рахунки для обліку забалансових зобов'язань банку кредитного характеру. Вони згруповані у наступні рахунки дев'ятого класу:
— гарантії, поручительства, акредитиви та акцепти, що надані банкам (рахунок № 900);
— гарантії, надані клієнтам (рахунок № 902);
— сумнівні гарантії та поручительства (рахунок № 909);
— зобов'язання з кредитування, які надані банкам (рахунок № 910);
— зобов'язання з кредитування, які надані клієнтам (рахунок №912).
У випадку справдження умов, що зафіксовані в угоді про гарантії і контрактні зобов'язання, банк буде зобов'язаний видати позику або здійснити платіж третій особі, що спричинить зміну величини запозичених активів у балансі банку.
З-поміж позабалансових рахунків можна також виокремити рахунки, які носять допоміжний характер і використовуються як інструмент контролю при здійсненні кредитних операцій. Операції, що обліковуються на цих рахунках, можуть справити безпосередній вплив па зміну величини запозичених активів і відображаються за балансом на рахунках наступних груп:
— отримана застава (рахунок № 950);
— не сплачені в строк доходи (рахунок № 960);
— борги, списані у збиток (рахунок № 961);
— інші цінності та документи (рахунок № 9819). Класифікація рахунків у балансі для обліку кредитних операцій наведена нижче:

Інституційна ознака виділення в балансі розділів
Балансові рахунки для обліку кредитних операцій
Банки
15 розділ
Суб'єкти підприємницької діяльності
20 розділ
Фізичні особи
22 розділ
Органи державного управління
21 розділ
Групи рахунків у складі розділів виділяються за ознаками: вид кредитної операції; цільове призначення кредиту; вид банківського кредиту
Групи рахунків, виділені згідно з рангом органів державного управління
Усередині усіх груп рахунки, побудовані за ознаками:
— строк кредиту;
— тип заборгованості;
— нараховані та сплачені відсотки за кредит
Окремі групи рахунків для обліку сумнівної заборгованості загальною сумою у розрізі суб'єктів
Окремі групи рахунків для обліку суми спеціального резерву на покриття безнадійних кредитів
 

Розглянемо критерії, які покладено в основу поданої класифікації. Можна виділити наступні основні ознаки, за якими здійснюють групування рахунків для обліку кредитних операцій в балансі:
— інституційна;
— вид кредитної операції;
— цільове призначення і вид кредиту;
— строки користування кредитом;
— тип заборгованості за позикою;
— доходи, що належать банку за надані кредитні послуги.
Згідно з інституційною ознакою рахунки в балансі перш за все згруповані щодо наступних позичальників:
а) банки (перший клас, 152 група);
б) суб'єкти підприємницької діяльності (другий клас, 20 розділ);
в) органи загального державного управління (другий клас, 21 розділ);
г) фізичні особи (другий клас, 22 розділ).
У середині інституційних позичальників позичкові рахунки групуються (або виділяються окремі рахунки) за видами кредитних операцій:
а) пряме кредитування (позичкові операції);
б) непряме кредитування:
— кредити за операціями РЕПО (група 201, рахунок № 1522);
— кредити за врахованими векселями (група 202);
— кредити за факторинговими операціями (група 203);
— фінансовий лізинг (рахунки № 1525,2075).
Рахунки суб'єктів підприємницької діяльності для обліку позичкових операцій поділяються за цільовим направленням кредиту і окремими видами кредитів.
У синтетичному обліку окремо виділяються рахунки для обліку кредитів, які видаються для формування обігового капіталу і на фінансування інвестиційної діяльності.
Облік кредитів, призначених для фінансування обігового капіталу, ведеться за ознакою їх цільового призначення. Окремо враховуються кредити, видані на закупівлю сировини, матеріалів, формування товарних запасів, під готову продукцію на складі та відвантажені товари (рахунки групи 204), а окремо — кредити, видані на фінансування операцій з експорту та імпорту товарів і послуг і за форфейтинговими угодами (рахунки групи 205).
На фінансування обігового капіталу направляються також кредити для фінансування розрахунків за товари та послуги за допомогою платіжних карток, на поповнення обігових коштів, на виплату заробітної плати, у тому числі за розпорядженням органів влади, та деякі інші, що обліковуються у складі групи “Інші кредити в поточну діяльність” (рахунки групи 206). Кредити в інвестиційну діяльність, які направляються на покриття затрат по будівництву та освоєнню землі, на купівлю будівель, споруд, обладнання та землі обліковуються на рахунках групи 207.
Така побудова синтетичного обліку кредитів, які надані суб'єктам підприємницької діяльності, не дозволяє отримати інформацію про кредитні вкладення банку за секторами економіки чи в галузевому аспекті. Це можливо лише за даними аналітичного обліку шляхом введення в номер особового позичкового рахунку коду галузі.
Принцип цільового призначення і виду кредиту чітко виявляється і при групуванні рахунків для обліку кредитів, які надані фізичним особам. Кредити, надані фізичним особам, називають споживчими кредитами. Споживчі кредити прийнято підрозділяти на дві групи:
— кредити, які надані на фінансування поточних потреб окремих осіб, у тому числі на придбання товарів тривалого використання, на оплату освіти, медичних послуг, під платіжні картки і т. ін.;
— кредити на покращення житлових умов та ведення господарства.
Стосовно такої класифікації виділені дві групи рахунків:
— кредити на поточні потреби, які надані фізичним особам (рахунки групи 220);
— кредити в інвестиційну діяльність, які надані фізичним особам (рахунки групи 221).
В основу класифікації рахунків з обліку кредитів, які надані органам загального державного управління, покладено ознаку розподілу органів управління за рангами. Останні прийнято підрозділяти на дві групи:
— центральні органи державного управління;
— місцеві органи державного управління.
Відповідно у другому класі виділено дві групи рахунків для обліку таких кредитів — 210 і 211.
В основу побудови рахунків усіх груп покладено єдиний загальний принцип. Згідно з ознакою строковості окремо обліковуються короткострокові та довгострокові кредити. До короткострокових належать кредити, які видані на строк до одного року, до довгострокових — кредити, видані на строк понад один рік.
У кожній групі вирізняються рахунки за ознакою типу заборгованості:
— строкова заборгованість:
— пролонгована заборгованість;
— прострочена заборгованість.
До строкової належить заборгованість по кредиту в межах початкового строку погашення кредиту за кредитною угодою. На рахунку “Пролонгована заборгованість” враховується заборгованість за кредитами, строк погашення яких перенесено до настання початкового строку погашення. До простроченої належить заборгованість за кредити, не погашені у визначений термін. У кожній групі також окремо виділяються рахунки для обліку:
а) доходів, які нараховані банком за надану послугу, строк виплати яких не наступив (відстрочені доходи);
б) прострочених доходів, тобто доходів за кредитами, які у визначений термін не перераховані позичальником банку.
По кожному інституційному позичальнику на рахунках самостійної групи обліковується заборгованість за сумнівними кредитами загальними сумами у розрізі цільових позик.
Усі рахунки, як балансові, так і позабалансові, призначені для обліку активних кредитних операцій, за своїм характером активні, тобто можуть мати лише дебетове сальдо. Дебетове сальдо фіксує суму боргу клієнта перед банком або суму вимоги банку до клієнта. На забалансовому рахунку сальдо фіксує суму взятого банком на себе зобов'язання кредитного характеру.
На позабалансових рахунках, що мають допоміжний характер, облік ведеться в умовній грошовій оцінці. Наприклад, договір застави,  або кредитний договір, оцінюється в умовній оцінці 1 грн. і обліковується за дебетом рахунку “Інші цінності та документи”. Дебетовий обіг за позичковими рахунками показує загальну суму виданих кредитів. Кредитовий обіг фіксує:
а) суму погашених кредитів;
б) суму заборгованості за кредитами, яка пролонгована і списана на рахунок з обліку пролонгованих позик;
в) заборгованість за непогашені в строк кредити, яка списана на рахунок з обліку прострочених кредитів.
Заключним елементом у системі балансових рахунків для обліку кредитних операцій є рахунки для обліку суми спеціального резерву, який використовується для покриття безнадійної заборгованості за нестандартними кредитами. В балансі сума спеціального резерву обліковується окремо за кредитами, наданими банкам, і загальною сумою за кредитами, наданими іншим інституційним суб'єктам:
— резерв під заборгованість інших банків (група 159, рахунок № 1590);
— резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам (розділ 24, група 240, рахунок № 2400).
За своїм характером ці рахунки пасивні, але належать до виду контрактивних балансових рахунків. У балансі і балансовому звіті залишки за цими рахунками відображаються за активом зі знаком мінус Такий порядок відображення суми резерву дозволяє за даними балансу розраховувати суму чистих кредитних активів, або, іншими словами, реально відображати вартість кредитних активів.
Чисті кредитні                        Кредитні активи                                 Залишок під заборгованість
активи             =          (залишки на позичкових        —        за кредитами (залишки на
рахунках)                                            рахунках обліку резерву)
Аналітичний облік кредитних операцій ведеться на бланках особових рахунків. Особові позичкові рахунки відкриваються кожному позичальнику окремо на кожен вид і термін кредиту. Для обліку споживчих позик використовуються спеціальні бланки особових рахунків у формі карточки.
Формування номера особового рахунку здійснюється комерційними банками самостійно у межах наданої їм компетенції. При цьому обов'язково враховують такі параметри:
— номер балансового рахунку (4 знаки);
— ключовий розряд (1 знак);
— характеристику контрагента (1 знак);
— номер за порядком особового позичкового рахунку (2 знаки);
— код контрагента (до 6 знаків).
При організації аналітичного обліку банками також повинні бути враховані спеціальні обов'язкові параметри:
— вид кредиту (револьверний, кредит у межах кредитної лінії, овердрафт, інші кредити);
— цільова спрямованість кредиту (позиція отримує шифр згідно номенклатури НБУ);
— вид забезпечення (забезпечений, незабезпечений);
— дата видачі кредиту;
— дата фактичного погашення кредиту;
— перший строк погашення згідно кредитної угоди;
— кількість пролонгувань;
— категорія ризику (згідно з класифікацією кредитів за якістю). Інші параметри можуть запроваджуватися на розсуд банку у випадку виникнення потреби в отриманні додаткової інформації, необхідної для управління кредитним портфелем. Обов'язкові загальні та спеціальні параметри дозволяють забезпечити звітність за кредитними операціями згідно з вимогами НБУ.
У загальному плані під кредитною операцією розуміють укладання кредитної угоди про надання позики або угоди про прийняте банком на себе зобов'язання щодо видачі кредиту, купівлі позики, яке супроводжується записами у банківських рахунках з відповідним відображенням операції в балансі кредитора і позичальника.
Перелік документів, що подаються позичальником в обов'язковому порядку:
1. Заявка на отримання кредиту за формою, визначеною банком.
2. Анкета позичальника (стислі відомості про позичальника) за формою, визначеною банком.
3. Копії установчих документів, а також інші документи, що підтверджують правоздатність (для юридичних осіб) і дієздатність (для фізичних осіб) клієнта.
4. Копія Статуту.
5. Копія свідоцтва про реєстрацію (перереєстрацію).
6. Копії ліцензій, передбачених законодавством.
7. Техніко-економічне обгрунтування одержання кредиту з розрахунком строку окупності та рентабельності об'єкта кредитування із зазначенням:
— спрямування позичкових коштів;
— розрахунку затрат та надходжень на весь термін користування позикою.
8. Копії контрактів, угод та інших документів, що стосуються кредиту: угоди на придбання та реалізацію товарно-матеріальних цінностей, послуг, виконання робіт та ін., накладні, митні декларації тощо.
9. Завірений податковою адміністрацією бухгалтерський баланс, звіт про фінансові результати та їх використання на останню звітну дату, а також річні баланси за весь період діяльності фірми, при необхідності — розшифровка окремих статей балансу.
10. Документи, що стосуються забезпечення кредиту:
— застава майна — опис закладеного майна, угоди на придбання заставлених товарно-матеріальних цінностей, накладні та інші документи, що підтверджують право власності (техпаспорти, техталони — у разі застави транспортних засобів);
— застава нерухомості —довідка-характеристика з Бюро технічної інвентаризації, довідка з міської нотаріальної контори, угода купівлі-продажу (передачі, дарування) чи свідоцтво про приватизацію;
— гарантія (поручительство) — угода гарантії (поручительства), а також документи по гаранту, зазначені у пп. З—5, 9, 11—12;
— страхування — страховий поліс, угода страхування, умови страхування, а також документи по страховій компанії, перераховані у пп.9, 11, 12.
11. Довідка з обслуговуючого банку про наявність рахунків позичальника, наявність/відсутність заборгованості за кредитами та картотекою № 2.
12. Відомості за кредитами, отриманими в інших банках.
До документів, перерахованих у пп. 3 — 5, 8, долучаються також оригінали для звіряння.
У разі необхідності позичальник подає (до ухвалення рішення про надання кредиту або в процесі подальшого контролю) внутрішні фінансові та управлінські звіти, звіт про рух касових надходжень, дані про дебіторську та кредиторську заборгованість, податкові та митні декларації, документи про оренду приміщень та ін.
Здійснення кредитних операцій супроводжується виконанням  наступних облікових операцій:
— реєстрація і відкриття особового позичкового рахунку позичальнику;
— операції з видачі кредиту;
— операції з обліку документів, які супроводжують кредитну операцію;
— операції з погашення кредиту;
— операції з обліку поганих кредитів;
— операції з нарахування та використання резерву на покриття кредитних ризиків;
— операції зі списання з балансу сумнівних кредитів і забалансовий облік боргів по цих кредитах;
— забалансовий облік зобов'язань банку кредитного характеру;
— зберігання і ведення картотек документів;
— відображення кредитних операцій в балансі банку, складання звітності за кредитними операціями.
Облікові кредитні операції є технічним елементом, який логічно завершує виконання окремих етапів (або етапу) кредитного процесу.
7.2. Облік позичкових операцій і послуг кредитного характеру
Для отримання кредиту клієнт звертається в кредитний відділ з клопотанням, до якого додаються документи, які дозволяють прийняти рішення щодо доцільності такої кредитної операції. Пакет документів може відрізнятись залежно від комерційної операції, що кредитується, та категорії позичальника.
Документи передаються для вивчення та аналізу уповноваженим підрозділам банку. У випадку прийняття позитивного кредитного рішення укладається кредитна угода, де констатуються умови кредитної операції. Після цього кредитний інспектор оформляє бухгалтерські документи, які містять вказівки щодо відкриття позичкового рахунку та видачі кредиту. Ці документи повинні містити дозвільні підписи керівника банку або уповноважених ним для виконання зазначених операцій посадових осіб.
Оформлені згідно банківських вимог документи передаються в обліково-операційний відділ для виконання. Приблизний перелік цих документів наступний:
— розпорядження кредитного відділу;
— примірник кредитної угоди;
— угода застави (або інша форма забезпечення);
— строкове зобов'язання; зведене зобов'язання;
— картка із взірцями підписів керівника і головного бухгалтера та відбитком печатки підприємства, посвідчена в установленому порядку.
Форми та зміст розпорядження кредитного відділу, строкового зобов'язання та зобов'язання-доручення розробляються банками самостійно. У додатках 12— 14 наведено орієнтовні зразки цих документів.
У розпорядженні кредитного відділу повинен зазначатись наданий особовому позичковому рахунку позичальника номер рахунку, а також загальні рекомендовані й додаткові параметри, що характеризують позичальника та кредитну угоду і які необхідні для виконання аналітичного обліку. На основі даних розпорядження здійснюється реєстрація позичкового особового рахунку в книзі відкритих рахунків.
Строкове зобов'язання являє собою юридичний документ, який служить основою для погашення кредиту. Кількість примірників строкового зобов'язання залежить від способу погашення кредиту:
водночас, по частинах або після закінчення обумовленого періоду.
Облік операцій з видачі кредиту. Схеми бухгалтерських проводок з видачі позики залежать від способу надання кредиту та його забезпечення:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Позика видається із зарахуванням на поточний рахунок:
а) якщо позичальник —
клієнт банку;
б) якщо позичальник — клієнт іншого банку або власне банк
Позичковий рахунок
Позичковий рахунок
Поточний рахунок


Коррахунок у НБУ (або в
іншому банку)
2
Позика видається готівкою:
а) підприємству на закупівлю сільськогосподарської продукції;
б) фізичній особі на поточні потреби:
Позичковий рахунок
Позичковий рахунок
Банкноти і монети в касі банку
Банкноти і монети в касі банку
3,
Кредит видається:
б) на придбання розрахункової чекової книжки
Позичковий рахунок
Позичковий рахунок
Кошти в розрахунках або поточний рахунок
Кошти в розрахунках
4.
Одночасно із проводками з видачі позики обліковується строкове зобов'язання на позабалансовому рахунку
Інші цінності та документи
Контррахунок
№9910
Кредит надається позичальнику одноразово у повній сумі й зараховується на розрахунковий (поточний) рахунок або видається готівкою.
Якщо банк вважає за потрібне запровадити більш жорсткий контроль за цільовим використанням кредиту, позика видається частинами безпосередньо на сплату грошово-розрахункових документів за цінності та затрати, що кредитуються. Операції з видачі відображаються наступною бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку
“Позичковий рахунок”;
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України (або в іншому банку)” (рахунок № 1500).
Бухгалтерські проводки при відкритті банком обов'язкової кредитної лінії та її використанні клієнтом наведені нижче:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Відкриття обов'язкової кредитної лінії (у повній сумі контрактного зобов'язання)
Клієнту
Інші зобов'язання з кредитування, які надані
клієнтам № 9129
Контррахунок
№990
2.
Перерахування комісії за відкриття кредитної лінії клієнтом
Поточний рахунок
№ 2600
Комісійні доходи за кредитне обслуговування
№6111
3.
Видача клієнту позики у межах відкритої кредитної лінії і одночасно виконання банком позабалансового зобов'язання
Позичковий рахунок
Контррахунок
9900
Поточний рахунок № 2600
Інші зобов'язання № 9129
4.
Відмова клієнта від подальшого використання кредитної лінії
Контррахунок
№ 9900
Інші зобов'язання №9129
Операції з відкриття банком клієнту підтвердженої кредитної лінії обліковуються позасистемно. Про проведення операції здійснюється запис у картці або журналі обліку відкритих підтверджених кредитних ліній.
При здійсненні операції з видачі позики одночасно проводиться операція з обліку строкового зобов'язання (або зведеного зобов'язання) по номіналу за балансом:
Д-т рахунку
№ 9819 “Інші цінності та документи”:
К-т рахунку
№ 9910“ Контррахунок”.
Бухгалтер-операційник поміщає обліковане строкове зобов'язання в картотеку строкових зобов'язань. Картотека ведеться у розрізі позичальників, а серед позичальників — за строками погашення кредиту.
Кредитна угода передається в бухгалтерію для розміщення у сховищі та обліковується на позабалансовому рахунку “Інші цінності та документи” в умовній оцінці 1 грн.:
Д-т рахунку
№ 9819 “Інші цінності та документи”;
К-т рахунку
9910 “Контррахунок”.
Форми забезпечення кредиту різноманітні: це може бути застава майна (у вигляді товарно-матеріальних цінностей, нерухомості, цінних паперів), угоди гарантії або поручительства. Облік залежить від форми забезпечення та місця знаходження застави:
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
Отримання банком гарантії та поручительства за кредитами (за номіналом):
а) від банків
Контррахунок
№ 9900
Прості гарантії, що отримані від банків №9010
б) від клієнтів
Контррахунок
№ 9900
Прості гарантії, що отримані від клієнтів №9031
Згідно з умовами угоди застави закладене майно може перебувати як у заставника, так і у заставоотримувача в експлуатації або на зберіганні. Операції з обліку застави відображаються наступними записами:
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
Цінності, прийняти в забезпечення (за номіналом згідно
суми оцінки в угоді):
а) предмет застави залишається у клієнта
Контррахунок
№ 9900
Застава, за якої предмет застави залишається у заставника № 9500
б) предмет застави передається банку
Контррахунок
№ 9900
Застава, за якої предмет застави передається банку №9501
Облік операцій з погашення кредитів та їх пролонгування.
За способом погашення розрізняють кредити, які погашаються: 1) водночас загальною сумою і 2) в розстрочку, тобто частинами суми. Спосіб погашення визначається, як правило, при структуризації позики. Кредитний працівник на основі вивчення прогнозу руху грошових потоків, що поданий клієнтом, спільно з ним визначає найбільш прийнятний спосіб погашення. Якщо обрано спосіб погашення в розстрочку, кредитний працівник складає графік погашення кредиту і розраховує суми до погашення основного боргу та відсоткові платежі по кожному строку.
Строки і суми погашення основного боргу відображаються в строковому зобов'язанні, яке надає клієнт при отриманні кредиту і на основі якого бухгалтер-операційник контролює погашення кредиту з боку клієнта. Бухгалтер щоденно проглядає картотеку і добирає зобов'язання, за якими настав строк погашення. Джерелом погашення кредиту виступають власні кошти клієнта.
Розглянемо облік операцій з погашення кредиту:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Кредит погашається у встановлений строк у повній сумі:
а) за меморіальним ордером кошти списуються з розрахункового рахунку;
Поточний рахунок №2600
Позичковий рахунок
б) списується у витрати строкове зобов'язання;
Контррахунок
№9910
Інші цінності та документи №9819
в) вилучається зі сховища кредитна угода;
Контррахунок
№9910
Інші цінності та документи №9819
г) вилучається зі сховища угода застави;
Контррахунок
№9910
Інші цінності та документи №9819
д) заставлене майно повертається клієнту;
Застава, за якої предмет застави передається банку №9501
Контррахунок
№ 9900
е) списується отримана гарантія за кредит
Прості гарантії, що отримані від клієнтів № 9031
Контррахунок
№ 9900
2
Кредит погашається кредитом іншого банку (платіжним дорученням)
Коррахунок у НБУ № 1200
або
Позичковий рахунок
Коррахунокв іншому банку №1500
3.
Фізична особа погашає позику шляхом:
а) внесення готівки в касу банку;
б) перерахуванням з вкладу
Банкноти та монети в касі банку № 1001
Депозитний рахунок
Позичковий рахунок
Позичковий рахунок
У випадку повного погашення кредиту, включаючи відсоткові платежі, банк повертає позичальнику цінності, цінні папери, які були прийняті у заставу. Такі операції виконуються з дозволу керівництва банку.
Кошти на погашення кредиту з інших банків перераховуються або з використанням платіжного доручення, оформленого позичальником, або вимогою-дорученням, яке оформляє банк-кредитор. Строкове зобов'язання або зведене зобов'язання вилучається у витрати лише при їх погашенні у повній сумі. Якщо погашення здійснюється частково, то на звороті робиться позначка про суму та дату платежу, а зобов'язання залишається у картотеці і не підлягає списанню на витрати.
При прийнятті рішення щодо пролонгування кредиту складається додаток до кредитної угоди, і клієнт замінює строкове зобов'язання на зобов'язання з новими строками погашення.
Облік операцій з пролонгування кредиту:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Пролонгована заборгованість за кредит згідно з доповненням до кредитної угоди
Пролонгована заборгованість за кредитами
Позичковий рахунок з обліку строкової заборгованості
2
Списання у витрати строкового зобов'язання з початковими строками
№9910
№9819
3.
Оприбуткування в картотеку строкового зобов'язання з новим строком погашення
№9819
№9910
При настанні строку погашення кредиту і відсутності у клієнта достатньої суми коштів для його погашення уповноважені підрозділи банку починають проводити роботу з проблемними кредитами.
У день визначеного строку погашення частина непогашеної або непогашена заборгованість за кредитом переноситься на рахунок прострочених позик. При цьому на основі меморіального ордеру здійснюється запис:
Д-т рахунку з обліку простроченої заборгованості;
К-т позичкового рахунку.
У випадку забезпечення кредиту заставою майна банк отримує право на заставлене майно. Якщо майно знаходиться у заставника, він •зобов'язаний передати його на відповідальне зберігання в банк. При цьому здійснюються наступні проводки за позабалансовими рахунками:
1) Д-т— 9500;  2) Д-т—9900:
К-т — 9900;     К-т — 9501
і списується з позабалансового рахунку акт передачі заставленого майна:
Д-т— 9910;
К-т—9819.
В аналітичному обліку до позабалансових рахунків № 9819,9500, 9501 ведуться картки обліку застави, забезпечення. З метою звіряння наявності цінностей, документів, цінних паперів у сховищі та даних обліку щокварталу повинна здійснюватися інвентаризація за позабалансовими рахунками.
Після реалізації заставленого майна і надходження виручки банк складає наступні проводки:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Надходження виручки за реалізовану заставу на коррахунок банку
Коррахунок у НБУ№1200
Інша кредиторська заборгованість за операціями з клієнтами банку № 2909
2
Скерування виручки на погашення простроченої заборгованості за основний борг
№ 2909
Рахунок з обліку прострочених позик
3.
Якщо сума виручки перевищує розмір основного боргу, різниця скеровується на погашення прострочених відсоткових платежів за кредит
№ 2909
Рахунок з обліку прострочених доходів за кредитами
4.
Невикористана сума виручки повертається на поточний рахунок клієнта
№ 2909
Розрахунковий рахунок
№ 2600
Періодично, один раз на місяць або квартал, банк повинен аналізувати якість кредитного портфеля. Підлягає інвентаризації та аналізу заборгованість за кредитами, яка обліковується на рахунках прострочених позик з метою виявлення сумнівної. Остання підлягає перенесенню на рахунок з обліку сумнівної заборгованості.
Трансформація заборгованості оформляється проводкою:
Д-т “Сумнівна заборгованість за кредитами”;
К-т “Прострочена заборгованість за кредитами”. Таким чином, на рахунках з обліку сумнівної заборгованості обліковується заборгованість за кредитами, повернення яких на сьогодні майже неможливо.
7.3. Облік операцій з формування і використання резерву на покриття можливих втрат за кредитами. Порядок списання безнадійних кредитів
Для підтримання стабільності банківської системи з метою хеджування кредитного ризику в банках передбачене утворення резерву на покриття можливих втрат за кредитами. Залежно від джерел формування цей резерв розподіляється на:
— загальний;
— спеціальний.
Загальний резерв формується за рахунок прибутку банку після сплати податку на прибуток, тобто поточного і нерозподіленого прибутку. Спеціальний резерв е статею витрат банку.
Резерв для покриття можливих збитків належить до планових резервів; його формування повинно здійснюватись комерційними банками в обов'язковому порядку згідно з методикою, затвердженою Національним банком України. Призначення резерву — відшкодування можливих збитків за усіма видами наданих кредитів. Причому за рахунок резерву підлягають покриттю лише втрати за основним боргом. Покриття за рахунок резерву несплачених позичальником відсотків та комісій за кредитними операціями не дозволяється.
Резерв утворюється за усіма видами кредитів, які надані у національній та іноземній валютах. При розрахунку резерву враховується заборгованість за депозитами, які розміщені в інших банках, за кредитами, які надані іншим банкам, за всіма кредитами суб'єктам підприємницької діяльності, включаючи як прямі банківські кредити, так і непрямі, а також фізичним особам за наданими гарантіями та поручительствами.
Не враховується при розрахунку резерву заборгованість за бюджетними кредитами, а також за кредитами та депозитами між установами в системі одного комерційного банку. Сума сформованого планового резерву на покриття втрат за кредитами являє собою оцінковий показник, призначення якого — підтримати на певному рівні (наприклад, на середньому для одного класу банків) співвідношення між витратами на погашення збитків за кредитами і загальною сумою виданих кредитів.
В Україні створюється база статистичної інформації, яка дозволить визначати оптимальну усереднену величину резерву на покриття втрат за кредитами. Необхідність використання цього показника для управління кредитними ризиками безумовна. Комерційні банки нерідко опиняються в ситуації, коли втрачають контроль над кредитним портфелем. Це призводить до збільшення суми неповернення за виданими кредитами та гарантіями. Для їх покриття в першу чергу використовується спеціальний резерв, а потім — загальний резерв. Якщо суми резерву недостатньо, то на погашення безнадійних кредитів направляються кошти резервного фонду і поточний та нерозподілений прибуток. Однак якщо банку не вдається вишукати зовнішнє джерело збільшення власного капіталу, то це може призвести до його неплатоспроможності та банкрутства.
Розрахунок планової суми резерву на покриття можливих втрат за кредитами. Згідно з чинними правилами загальний резерв нараховується на стандартні кредити, а спеціальний — на нестандартні кредити. До нестандартних кредитів належать:
— кредити під контролем;
— субстандартні кредити;
— сумнівні кредити;
— безнадійні кредити.
Віднесення кредиту до тої чи іншої групи визначається рівнем ризику. Національним банком України розроблені критерії віднесення кредиту до тієї чи іншої групи ризику, які відповідають чинним у міжнародній банківській практиці:
— стандартні кредити — це кредити, основний борг і відсотки за якими погашаються своєчасно, згідно з графіком, і рівень ризику тут прийнятний. Коефіцієнт ризику за цими кредитами встановлений на рівні 2 %;
— кредити під контролем — це кредити, за якими основний борг і відсотки сплачуються своєчасно, але з цією категорією кредитів виникають незначні проблеми (наприклад, неповна документація). Коефіцієнт ризику за цими кредитами встановлено на рівні 5 %;
— субстандартні кредити — це кредити, прострочена заборгованість за основним боргом і відсотках яких не перевищує 90 днів, загальний строк пролонгування кредиту перевищує 90 днів. Кредити цієї групи відносять до кредитів невисокої якості; вони спроможні призвести до непогашення, але їх негативні властивості можна усунути. Коефіцієнт ризику встановлено на рівні 20 %;
— сумнівні кредити — це кредити, прострочена заборгованість за основним боргом та відсотками яких складає понад 90 днів. Тут уже мають місце суттєві недоліки, існує реальна можливість втрат за кредитами. Коефіцієнт ризику встановлено на рівні 50 %;
— безнадійні кредити — це кредити, втрати за якими майже неминучі, а заборгованість з цих позик, як правило, підлягає списанню з балансу. Коефіцієнт ризику встановлено на рівні 100 %.
Комерційні банки щоквартально, станом на останній робочий день кварталу, повинні аналізувати якість кредитного портфеля з метою групування кредитів за рівнем ризику.
Під час виконання такої роботи кредитний комітет (чи комісія) зобов'язаний оцінювати окремі аспекти діяльності кожного позичальника щодо можливості виконання ними зобов'язань згідно з угодою про надання кредиту, виходячи з таких критеріїв:
— оцінка фінансового стану позичальника;
— стан погашення позичальником кредитної заборгованості за основним боргом та відсотків за нею.
На підставі класифікації кредитів розраховується загальна планова сума резерву з розбивкою на суми за кожною групою кредитів на майбутній квартал. Розрахунок складається за формою, наведеною в додатку 15.
У графі 10 цього додатку відображаються планові суми нарахованого резерву, а за даними графи 13 визначається сума, яка підлягає донарахуванню в резерв або направляється на зменшення резерву.
Загальний резерв, нарахований на заборгованість за стандартними кредитами, розглядається як складова власного капіталу банку і обліковується на балансовому рахунку № 5020 “Загальні резерви” групи 502 “Загальні резерви банку”. За своїм характером це пасивний рахунок. У першу чергу загальний резерв формується за рахунок прибутку минулих років. При цьому здійснюється така проводка:
Д-т рахунку
№ 5030 “Прибутки минулих років”;
К-т рахунку
№ 5020 “Загальні резерви”.
У разі недостатності цього джерела для формування загального резерву протягом року, наприкінці року резерв має бути сформований за рахунок поточного прибутку. Ця операція відображається проводкою:
Д-т рахунку
№ 5040 “Прибуток минулого року, що очікує затвердження”:
К-т рахунку
№ 5020 “Загальні резерви”.
Спеціальний резерв формується за рахунок витрат банку. Акумульовані в ньому суми обліковуються:
— за міжбанківськими кредитами на рахунку № 1590 “Резерв під заборгованість інших банків”,
— за операціями з клієнтами на рахунку № 2400 “Резерви під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам”.
При акумулюванні коштів у спеціальний резерв складаються такі бухгалтерські проводки:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
За міжбанківськими кредитними операціями
Відрахування в резерв під заборгованість інших банків № 7701
Резерв під заборгованість інших банків №1590
2.
За кредитними операціями з клієнтами
Відрахування в резерв під заборгованість за наданими кредитами клієнтам № 7702
Резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам № 2400
Як видно зі змісту операції, витрати на формування спеціального резерву відносять на валові витрати банку і тому вони безпосередньо впливають на розмір прибутку до оподаткування.
За своїм характером рахунки № 1590 і 2400, на яких обліковується сума спеціального резерву, є пасивними, однак належать до контрактивних балансових рахунків. У балансі залишки на рахунках № 1590 і 2400 відображаються у складі активів зі знаком мінус. Це пов'язано з тим, що сума спеціального резерву розглядається як прямі втрати банку і тому не враховується у складі його власного капіталу.
При формуванні спеціального резерву сума коштів, що можуть бути віднесені на валові витрати банку, регулюється податковим законодавством. Згідно з прийнятим у 1997 р. Законом України “Про внесення змін і доповнень до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” розмір коштів, що перераховуються протягом 1999—2000 рр., не можуть перевищувати 40 % від суми загальної заборгованості за кредитами, наданими гарантіями та дорученнями на останній день звітного податкового періоду; у 2001 р.— 30 % і починаючи з 1 січня 2002 р.— 20 %.
Діючою методикою передбачено, що у разі зменшення планової суми спеціального резерву в порівнянні з попередньою звітною датою комерційний банк надлишкову суму резерву скеровує:
— за загальним резервом — на збільшення прибутку;
— за спеціальним резервом — на збільшення валового доходу.
Ці операції відображаються в обліку такими проводками:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Зменшення загального резерву
Загальні резерви № 5020
Прибутки минулих років № 5030
2.
Зменшення спеціального резерву:
а) за міжбанківськими кредитами;
Резерв під заборгованість інших банків №1590
Зменшення резерву під заборгованість інших банків № 6701
б) за операціями з клієнтами
Резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам № 2400
Зменшення резерву під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам № 6702
Згідно встановлених правил резерв на покриття можливих кредитних збитків формується головним банком та його філіями. Загальний резерв обліковується на балансі головного банку. Спеціальний резерв обліковується на балансі установ банку, які зареєстровані як платники податку. Це пов'язано з особливостями системи оподаткування.
Кошти резерву на покриття можливих втрат за кредитними операціями можуть використовуватись тільки на погашення безнадійних кредитів, заборгованість за якими обліковується на рахунках з обліку сумнівної заборгованості. Списання з балансу основної суми боргу за безнадійними кредитами провадиться згідно з рішенням Правління комерційного банку.
За рахунок спеціального резерву відшкодування безнадійних кредитів можливе у випадку, якщо причина для цього відповідає вимогам чинного законодавства України (Закон України “Про внесення змін і доповнень до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, ст. 12). Рішення про списання заборгованості за рахунок загального резерву банк приймає самостійно. Однак така операція може бути проведена банком не пізніше останнього робочого дня поточного року, в якому кредит визнано безнадійним.
Розглянемо схему бухгалтерських проводок при списанні кредитної заборгованості за рахунок спеціального резерву:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Списання безнадійної кредитної заборгованості:
Резерв під заборгованість інших банків № 1590
Рахунки для обліку сумнівної заборгованості №1581,1582, 1589
а) за міжбанківськими операціями;
б) за операціями з клієнтами
Резерв під заборгованість за кредитами, які надані клієнтам № 2400
Рахунки для обліку сумнівної заборгованості № 2027, 2090— 2099, 2190— 2191,2290, 2291, 2199
2
Одночасно списується заборгованість товарність за нарахованими та несплаченими відсотками за списаними безнадійними кредитами
Рахунки шостого класу з обліку відсоткових та комісійних доходів за кредитами
Рахунки з обліку прострочених доходів за кредитними операціями
3.
Одночасно суми списаного основного боргу і відсотків обліковуються позабалансово:
а) облік основного боргу;
Борги, які списані у збиток №9610,9611
Контр рахунок №9910
Несплачені в строк доходи № 9600, 9601
Контррахунок №9910
б) облік несплачених доходів за кредитами
Правилами Національного банку України передбачено, що у разі прийняття рішення про списання безнадійних кредитів за рахунок загального резерву комерційні банки повинні на цю суму додатково сформувати резерв, який обліковується на окремих аналітичних рахунках за балансовими рахунками № 1599 і 2400 “Резерв під заборгованість за кредитами”. При цьому здійснюються такі бухгалтерські проводки:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Погашення за рахунок загального резерву сумнівної заборгованості:
а) за міжбанківськими операціями
— формування резерву;
— списання сумнівної заборгованості;
б) за операціями з клієнтами
№ 7701
№ 1590
№1590
Рахунки за обліком сумнівної заборгованості
— формування резерву;
— списання сумнівної заборгованості
Одночасно здійснюється проводка щодо зменшення загального резерву
№ 7702
№ 2400
№ 2400
Рахунки за обліком сумнівної заборгованості
2
Зменшення загального резерву на суму списаної сумнівної заборгованості
Загальні резерви
№ 5020
Прибутки минулих років
№ 5030
3.
Облік списаної сумнівної заборгованості і відсотків за балансом:
а) облік списаної сумнівної заборгованості за кредитами;
№9610,  9601
№9910
б) облік несплачених відсотків та комісії за кредитними операціями
№9600,  9601
№9910
З метою повернення боргу за безнадійними кредитами, що обліковані за балансом, банки зобов'язані працювати з клієнтами протягом трьох років. Після списання безнадійних кредитів банк зобов'язаний продовжувати роботу з клієнтами з метою повернення боргу (не пізніше, ніж до закінчення строку позовної давності) протягом трьох років.
У випадку, якщо банку все ж не вдалося погасити борги за безнадійними кредитами, вони вважаються повністю безнадійними і не піддягають системному бухгалтерському обліку, тобто списуються з позабалансових рахунків.
1. Списання суми основного боргу за безнадійними кредитами:
Д-т рахунку № 9910;
К-т рахунку № 9610, 9611.
2. Списання суми неотриманих відсотків та комісій за кредитними операціями:
Д-т рахунку № 9910;
К-т рахунку № 9600, 9601.
Якщо позичальник повністю чи частково сплачує борг за безнадійними кредитами, який був попередньо списаний за рахунок резерву, банк повинен визнати цю суму як валовий дохід:
Д-т рахунку
№ 2600 “Поточний рахунок клієнта”;
К-т рахунку
№ 6800 “Непередбачені доходи”.
Сплачені відсотки та комісії за безнадійними кредитами також обліковуються у складі непередбачених доходів:
Д-т рахунку № 2600;
К-т рахунку № 6800.
Якщо в момент погашення боргу за безнадійними кредитами його сума обліковувалась за балансом, то вона підлягає списанню з позабалансових рахунків №9600, 9601, 9610, 9611.
У банку безнадійні борги за кредитами можуть перевищувати суму сформованого резерву на покриття можливих витрат за кредитними операціями. Виникає питання: за рахунок яких джерел можуть бути покриті втрати від кредитної діяльності? Для покриття таких витрат банк повинен сформувати додатковий резерв за рахунок своїх фондів чи нерозподіленого прибутку минулого року.
Для зменшення ризику від кредитної діяльності банки на свій розсуд можуть передбачати ідентифіковані резерви за кредитами. Такі резерви утворюються проти конкретних кредитів, якщо банк має достатньо підстав вважати, що відповідний кредит не буде погашено. Джерелом ідентифікаційного резерву може бути перерозподілений прибуток. Віднесення суми резерву (або його частини) на валові витрати можливе у випадку, якщо це передбачено податковим законодавством.
У балансі зазначений резерв обліковується на рахунку № 3699 “Резерви по покриття інших ризиків та витрат”. Оскільки такі резерви є реальними втратами банку, то вони не обліковуються у складі додаткового капіталу в класі “капітал банку”.
Банки зобов'язані щоквартально подавати Національному банку України звітність про заборгованість за кредитами, списану з балансу і обліковану на позабалансовому рахунку; про класифікацію кредитів за групами ризику і про утворення резерву на покриття можливих втрат за кредитами; звіт про зміни резерву.
Для забезпечення повноти, своєчасності та ефективності контролю за використанням і погашенням кредиту велике значення має організація руху інформаційних потоків про кредитну угоду між підрозділами, які беруть участь у її виконанні. Особливе місце посідають відносини між бухгалтерією та кредитним відділом. У банку повинні бути розроблені схеми руху документів між цими підрозділами та визначена відповідальність працівників цих підрозділів за збереженість документів, на підставі яких здійснена кредитна операція.
Інформація про позичальника та стан кредиту може узагальнюватись кредитним працівником у спеціальній формі “Облікова (або особиста) картка позичальника”, орієнтовна форма якої наведена у додатку 16.
Перші примірники документів на видачу кредиту, а саме: кредитна угода, строкове зобов'язання, угода-доручення, угода застави підлягають обліку на позабалансових рахунках і зберігаються у сховищі. Це дозволяє забезпечити їх збереженість. Копії та другі примірники цих документів, а також інші документи з оформлення кредитної угоди зберігаються в кредитній справі клієнта і знаходяться у кредитного працівника. Кредитний працівник для обліку виданих кредитів веде журнал їх реєстрації. У журналі зазначається найменування позичальника, дата видачі кредиту, позначка про його погашення, пролонгування і виконання позичальником своїх зобов'язань.
Після отримання інформації про погашення позичальником основного боргу і відсоткових платежів за кредит, у функції кредитного працівника входить:
— звіряння цих даних з даними особових позичкових рахунків позичальника;
— оформлення меморіального ордера на вилучення зі сховища кредитної угоди, строкового зобов'язання і документів по заставі;
— повернення строкового зобов'язання і документів по заставі позичальнику;
— після оформлення запису на кредитній угоді “кредит погашено” угода разом з іншими документами за кредит піддягає здачі в архів, де вона зберігається п'ять років.
Загальна відповідальність за дотримання правил оформлення, видачі та своєчасного погашення кредитів покладається на керівника і головного бухгалтера банківської установи, а персональну відповідальність несуть члени кредитного комітету, які приймають рішення про видачу кредиту, а також уповноважена особа банку, яка за дорученням і з повноваженнями підписує кредитну угоду.
7.4. Облік операцій кредитного характеру
Найбільш поширеними є факторингові операції і операції з фінансового лізингу.
Облік факторингових операцій. Факторингові операції— це продаж рахунків фактору (від англ. factor — комісіонер, агент, посередник), в особі якого, як правило, виступають комерційні банки, фінансові компанії, а також спеціалізовані факторингові компанії. При цьому банки купують рахунки-фактури постачальників на відвантажену конкретним покупцям-дебіторам продукцію, виконані роботи, послуги. Внаслідок цього здійснюється передача постачальником банку права на вимогу боргу з покупця.
Отже, факторингові операції — це купівля банком права на утримання боргу. Це не просто одна з форм фінансування. Банк купує в свого клієнта дебіторські рахунки, завчасно оцінивши кредитоспроможність наявних і можливих дебіторів клієнтів, і наперед визначає максимальний розмір авансу, який звичайно складає 80—90 % суми рахунків-фактур за вирахуванням дисконту і комісійних. Після аналізу необхідної інформації, одержаної від постачальника банк укладає з ним угоду на факторингове обслуговування, в якій повинно бути обумовлено:
— перелік покупців, вимоги яких будуть переуступатися;
— контрольну суму переуступок;
— розмір аважу;
— відсоткову ставку за кредит;
— відсоткову ставку комісійних за обробку рахунків-фактур;
— право регресу зворотної вимоги до постачальника;
— граничний строк платежу для покупця-дебітора;
— відповідальність сторін за порушення угоди;
— умови розірвання угоди;
— строк дії угоди та ін.
Бухгалтерський облік розрахунків за факторинговими операціями здійснюється на активно-пасивному балансовому рахунку № 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку” (субрахунок “Розрахунки банку за факторинговими операціями”), а одержаних доходів — на спеціальному окремому рахунку № 6023 “Відсоткові доходи за рахунками суб'єктів господарської діяльності за факторинговими операціями”. Аналітичний облік до цього рахунку здійснюється за особовими рахунками постачальників.
Доходи банку від факторингових операцій становить різниця між ціною купівлі рахунків-фактур постачальника і сумою, яка надходить за них від дебітора-покупця.
Відображення факторингових операцій в системі рахунків бухгалтерського обліку розглянемо на прикладі викупу дебіторської заборгованості на суму 100 000 грн. із загальною сумою усіх скидок 10000 грн.
1. На викуп дебіторської заборгованості у постачальника за ціною нижче вартості рахунків-фактур:
Д-т рахунку
№ 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку”          90 000 грн.
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”                                          90 000 грн.
2. На одержання грошей від дебітора на повну суму рахунку-фактури — 100 000 грн.:
Д-т рахунку
№ 120 “Коррахунок у Національному банку України”                                                       100 000 грн.
К-т рахунку
№ 3519 “Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку”         90 000 грн.
К-т рахунку
№ 6023 “Відсоткові доходи за рахунками суб'єктів господарської діяльності за факторинговими
операціями”                                                                                                      10 000 грн.
Аналогічно відображаються на рахунках бухгалтерського обліку і операції форфейтинга— форми банківського кредиту, що передбачає придбання права вимоги з постачання товарів і надання послуг, прийому на себе ризику виконання цих вимог та їх інкасування.
Облік фінансового лізингу. Лізинг — це форма довгострокової оренди, яка пов'язана з передачею в користування обладнання, транспортних засобів, іншого рухомого і нерухомого майна, при збереженні права власності за орендодавцем на весь строк угоди оренди.
Після закінчення строку дії угоди лізингу орендатор може:
— завершити орендні платежі й повернути майно банку;
— скласти нову угоду лізингу;
— викупити майно за ціною, погодженою з орендодавцем: встановленою у момент укладання угоди або за залишковою вартістю.
Строк угоди, як правило, дорівнює строку амортизації або менший за нього.
Орендна плата включає в себе амортизацію, витрати банку щодо оформлення лізингу і комісійну винагороду у вигляді відсотків.
Бухгалтерський облік операцій за лізингом ведеться на активних рахунках:
№ 4400 “Операційні основні засоби” (які здані в оренду з оперативного лізингу);
№ 4500 “Неопераційні основні засоби” (які здані в оренду з оперативного лізингу).
За дебетом цих рахунків обліковується вартість заново придбаних машин, обладнання та інших об'єктів основних засобів, які потім передані згідно з лізинговою угодою. За кредитом цих рахунків відображаються їх вибуття при купівлі орендарем за залишковою вартістю, списанні з балансу або іншій реалізації за договірною ціною.
Аналітичний облік при цьому здійснюється аналогічно в межах рахунків № 4400 та 4500.
Розглянемо відображення в обліку операцій з фінансового лізингу як банком-лізингодавцем, так і банком-лізингоодержувачем.
1. Облік фінансового лізингу банком-лізингодавцем:
а) попередня сплата постачальникам машин і обладнання
Д-т рахунку
№ 3511 “Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів”;
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”;
б) одержання машин і обладнання
Д-т рахунків:
№ 4400 “Операційні основні засоби” (відповідний аналітичний рахунок);
№ 4500 “Неопераційні основні засоби” (відповідний аналітичний рахунок );
К-т рахунку
№ 3511 “Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів”;
в) передача в лізингову оренду об'єктів основних засобів
Д-т рахунків:
№ 1525 “Фінансовий лізинг, що наданий іншим банкам”;
№ 2075 “Фінансовий лізинг, що наданий суб'єктам господарської діяльності”;
К-т рахунків:
№ 4400 “Операційні основні засоби”;
4500 “Неопераційні основні засоби”.
Погашення лізингоодержувачем дебіторської заборгованості, яка У лізингодавця числиться на рахунках № 1525 або 2075, відображається лізингодавцем бухгалтерською проводкою у такій кореспонденції рахунків:
Д-т рахунку
“Коррахунок у Національному банку України”:
К-т рахунків:
№ 1525 “Фінансовий лізинг, що наданий іншим банкам”;
№ 2075 “Фінансовий лізинг, що наданий суб'єктам господарської діяльності”.
Щомісячно лізингодавець нараховує собі також доходи у вигляді відсотків бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунків:
№ 1528 “Нараховані доходи за кредитами, які надані іншим банкам”
або
№ 2078 “Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктами господарської діяльності”;
К-т рахунків:
№ 6018 “Відсотковкі доходи за фінансовим лізингом, який наданий іншим банкам”
або
№ 6027 “Відсоткові доходи за кредитами в інвестиційну діяльність суб'єктам господарської діяльності”.
Вартість фінансового лізингу за угодою може бути більшою або меншою за балансову (залишкову) вартість об'єкта, переданого в цей лізинг, що відповідно відображається за кредитом рахунку № 3600 “Доходи майбутніх періодів” або № 3500 “Витрати майбутніх періодів”.
Так, при більшій вартості за лізингом наведена вище бухгалтерська проводка відображається за такою кореспонденцією рахунків. Приклад. Передано в лізинг об'єкт балансовою вартістю 12 000 грн., за який згідно з угодою лізингоодержувач повинен сплатити 14 400 грн.:
а) на балансову (залишкову) вартість, передану в лізинг об'єкту основних засобів:
Д-т рахунку
№ 2075 “Фінансовий лізинг, що наданий суб'єктам господарської діяльності” 12 000 гри.
К-т рахунку
№ 4400 “Операційні основні засоби”                                                                                 12 000 грн.
б) на різницю більшої вартості лізингу від вартості об'єкта і основних засобів:
Д-т рахунку
№ 2075 “Фінансовий лізинг, що наданий суб'єктам господарської діяльності”   2400 грн.
К-т рахунку
№ 3600 “Доходи майбутніх періодів”                                                                                 2400 грн.
в) на щомісячне нарахування відсотків з балансової вартості об'єкта, переданого в лізинг на 10 років
(12000 грн.: 10 років: 12 місяців = 100 грн.):
Д-т рахунку
№ 2078 “Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності”                                                                                         100 грн.
К-т рахунку
№ 6027 “Відсоткові доходи за кредитами в інвестиційну діяльність суб'єктам господарської діяльності” 100 грн.
г) на щомісячне зарахування частини з доходів майбутніх періодів (2400: 10 років: 12 місяців = 20 грн.);
Д-т рахунку
№ 3600 “Доходи майбутніх періодів”                                                                                 20 грн.
К-т рахунку
№ 6027 “Відсоткові доходи за кредитами в інвестиційну діяльність суб'єктам господарської діяльності”                                                                                                20 грн.
Якщо вартість лізингу менша за балансову (залишкову) вартість об'єкта основних засобів, то різниця, яка спочатку обліковується на дебеті рахунку № 3500 “Витрати майбутніх періодів”, щомісяця списується на зменшення відсоткового доходу. Ці операції відображаються такими бухгалтерськими проводками:
а) на вартість, меншу від балансової вартості переданого в лізинг об'єкта основних засобів:
Д-т рахунку
№ 2075 “Фінансовий лізинг, що наданий суб'єктам господарської діяльності”   9600 грн.
К-т рахунку
№ 4400 “Операційні основні засоби”                                                                                  9600 грн.
б) на різницю в меншій вартості лізингу від вартості об'єкта основних засобів:
Д-т рахунку
3500 “Витрати майбутніх періодів”                                                                  400 грн.
К-т рахунку
4400 “Операційні основні засоби”                                                                                   2400 грн.
в) на щомісячне нарахування відсотків з суми, передбаченої угодою лізингу (9600 : 10 років : 12 місяців = 90 грн.):
Д-т рахунку
№ 2078 “Нараховані доходи за кредитами в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності”                                                                             90 грн.
К-т рахунку
№ 6027 “Відсоткові доходи за кредитами в інвестиційну діяльність суб'єктам господарської діяльності” 90 грн.
г) на щомісячне зарахування частини з витрат майбутніх періодів за рахунок зменшення відсоткових доходів (2400:10 років: 12 місяців =20 грн.):
Д-т рахунку
№ 6027 “Відсоткові доходи за кредитами в інвестиційну діяльність суб'єктам господарської діяльності”  20 грн.
К-т рахунку
№ 3500 “Витрати майбутніх періодів”                                                                    20 грн.
2. Облік фінансового лізингу банком-лізингоодержувачем. Банки можуть одержувати у фінансовий лізинг основні засоби як від інших банків, так і від суб'єктів господарської діяльності. Одержані основні засоби прибуткуються на окремому субрахунку “Фінансовий лізинг” до рахунків № 4400 “Операційні основні засоби” та 4500 “Неопераційні основні засоби” бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунків:
№ 4400 “Операційні основні засоби”, субрахунок “Фінансовий лізинг”
або
№ 4500 “Неопераційні основні засоби”, субрахунок “Фінансовий лізинг”;
К-т рахунків:
№ 1625 “Фінансовий лізинг, який отриманий від банків”
або
№ 3615 “Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом”.
Погашення основного боргу кредитору-лізингодавцю, який числиться на рахунках № 1625 або 3615 відображається бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунків:
№ 1625 “Фінансовий лізинг, який отриманий від банків”
або
№ 3615 “Кредиторська заборгованість за фінансовим лізингом”;
К-т рахунків:
Кореспондентський рахунок, поточний рахунок, рахунок готівкових коштів.
Для банку-лізингоодержувача відсоткова плата за користування одержаними в лізинг основними засобами є витратами, які він відображає на рахунках № 7018 “Відсоткові витрати за фінансовим лізингом, який отриманий від інших банків” або № 7095 “Відсоткові витрати за фінансовим лізингом, який отриманий від клієнтів” та рахунках кредиторської заборгованості перед лізингодавцями такою бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунків:
№ 7018 “Відсоткові витрати за фінансовим лізингом, який отриманий від банків”
або
№ 7095 “Відсоткові витрати за фінансовим лізингом, який отриманий від клієнтів”;
К-т рахунків (кредиторів):
№ 1628 “Нараховані витрати за кредитами, які отримані від інших банків”
або
№ 3679 “Інші нараховані витрати”.
На сплату лізингодавцю складається бухгалтерська проводка:
Д-т рахунків:
№ 1628 “Нараховані витрати за кредитами, які отримані від інших банків”
або
№ 3678 “Інші нараховані витрати”;
К-т рахунків:
Кореспондентський рахунок, поточний рахунок, рахунок готівкових коштів.
Протягом періоду оренди лізингоодержувач нараховує амортизацію основних засобів з віднесенням її до складу своїх витрат бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку
№ 7423 “Амортизація”, субрахунок “Фінансовий лізинг”;
К-т рахунків:
№ 4409 “Знос операційних основних засобів”, субрахунок “Фінансовий лізинг”
або
№ 4509 “Знос неопераційних основних засобів”, субрахунок “Фінансовий лізинг”.
Якщо умовами угоди фінансового лізингу (довгострокової оренди) передбачена і здійснюється передача орендованих основних засобів у власність лізингоодержувача, то останній цю операцію в обліку відображає такою бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунків:
№ 4400 “Операційні основні засоби”, субрахунок “Власні основні засоби”
або
№ 4500 “Неопераційні основні засоби”, субрахунок “Власні основні засоби”;
К-т рахунків:
№ 4400 “Операційні основні засоби”, субрахунок “Фінансовий лізинг”
або
№ 4500 “Неопераційні основні засоби”, субрахунок “Фінансовий лізинг”.
І в той же час на збільшення знос власних основних засобів:
Д-т рахунків:
№ 4409 “Знос операційних основних засобів”, субрахунок “Фінансовий лізинг”
або
№ 4509 “Знос неопераційних основних засобів”, субрахунок “Фінансовий лізинг”;
К-т рахунків:
№ 4409 “Знос операційних основних засобів”, субрахунок “Власні основні засоби”
або
№ 4509 “Знос неопераційних основних засобів”, субрахунок “Власні основні засоби”.
7.5. Облік операцій з нарахування і справляння відсотків за користування банківськими кредитами та комісійних за надання послуг кредитного характеру
За надання послуг кредитного характеру банки справляють з клієнтів комісійну винагороду. До таких послуг належать: видача гарантій і поручительств іншим банкам та клієнтам, акцептовані та авальовані векселі, підтверджені та покриті акредитиви тощо.
Надані банком гарантії та поручительства обліковуються на позабалансових рахунках за умови, що вони невідзивні та існує угода за будь-якою формою, яка має юридичну силу. Вони обліковуються на рахунках групи:
— гарантії, поручительства, акредитиви та акцепти, що надані банком, рахунок № 900;
— гарантії, надані клієнтам, рахунок № 902;
— сумнівні гарантії та поручительства, рахунок № 909. Гарантії, надані банкам, обліковуються за номіналом. Комісійні справляються, як правило, одноразово у відсотках від суми гарантії за умовами угоди.
При цьому здійснюються такі проводки:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Надання банком гарантій та поручительств:
а) іншим банкам;
б) клієнтам
Гарантії, що
надані банкам
№ 9000
№ 9020
Контррахунок
№ 9900
№ 9900
2
Справляння комісії за надання гарантії:
а) надходження коштів від
інших банків;
б) надходження коштів від
клієнтів
Коррахунок
№ 1200
№2600 або
№1200
Комісійні доходи за кредитне обслуговування
№ 6101
№6111
3.
Після закінчення строку гарантії
№ 9900
№ 9000 або № 9020
Як послуга кредитного характеру розглядається операція банку з акцептування перевідних векселів. Суть цієї операції полягає в тому, що банк акцептує виставлений на нього клієнтом (кореспондентом) переводний вексель за умови, що клієнт надасть банку грошове покриття до настання строку платежу за векселем. У цієї операції, на відміну від Урахування векселя, банк сам стає платником. Як правило, сума для сплати векселя банку надається клієнтом не пізніше, як за три дні до настання строку платежу за векселем. При виконанні цієї операції здійснюються такі проводки:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Акцепт банком переводного векселя клієнта
№ 9020
№ 9900
2
Надходження коштів від клієнта на погашення переводного векселя
Коррахунок
№ 1200 або
№ 1500
Кредиторська заборгованість за прийняті платежі № 2902
3.
Справляння комісії за акцепт
№ 2600
№6111
4.
Платіж за векселем
№ 2902
№1200 або №1500
5.
І водночас:  Списується надана гарантія
№ 9900
№ 9020
Послуги кредитного характеру виникають також при участі банку в розрахунках клієнта за експортно-імпортними операціями, коли формою розрахунків стає документарний акредитив. Відкриття банком на прохання клієнта-імпортера акредитива обліковується за дебетом за балансового рахунку “Непокриті акредитиви” і кредитом контррахунку:
Д-т рахунку № 9122;
К-т рахунку № 9900.
Якщо банк за дорученням іншого банку, який відкрив акредитив, підтверджує його, то ця операція обліковується:
Д-т рахунку № “Підтверджені акредитиви, видані банком”;
К-т рахунку № 9900.
За ці операції клієнт-імпортер сплачує банку комісійні. Ці доходи обліковуються в кредиті рахунку № 6111 “Комісійні доходи за кредитне обслуговування клієнтів”. При виконанні розглянутих операцій комісійні розраховуються від суми виданого банком зобов'язання.
За користування кредитами клієнти сплачують банку відсотки. Відсотки за кредит є вагомою складовою в загальній сумі доходів банку.
Синтетичний облік нарахованих відсотків за користування кредитами ведеться окремо за кожною групою позичкових рахунків згідно з їх класифікацією в балансі. Відсотки обліковуються за ознакою строковості: окремо нараховані до настання строку їх сплати і окремо — прострочені. Для цього в кожній групі позичкових рахунків передбачено по два рахунки четвертого порядку. Списані з балансу прострочені відсоткові платежі обліковуються за балансом на рахунках № 9600 і 9601 “Несплачені в строк доходи за кредитами” відповідно банків і клієнтів.
Аналітичний облік нарахованих відсотків ведеться в розрізі позичальників і окремо за кожним видом наданого кредиту. Відсотки нараховуються щомісяця. Позичальник перераховує відсоткові платежі в строки, передбачені кредитною угодою. Базою нарахування відсотків є сума залишку заборгованості за позичковим рахунком. У випадку нестачі суми коштів на рахунку позичальника для погашення боргів за позику і нараховані відсотки кошти скеровуються на Їх погашення у порядку, визначеному кредитною угодою.
Способи перерахування відсоткових платежів визначаються в кредитній угоді. Нарахування відсотків та їх відображення в обліку та фінансовій звітності банку здійснюється згідно з принципом нарощених доходів та витрат і відповідності. Визнання нарахованих, але несплачених у строк відсотків як безнадійних і прийняття рішення про їх списання з балансу є привілею правління комерційного банку в межах чинного законодавства.
Списані прострочені відсотки обліковуються на позабалансовому рахунку протягом строків позовної давності. Нормативними документами НБУ не допускається нарахування відсотків на суму прострочених відсоткових платежів.
Розглянемо відображення в обліку операцій з нарахування і справляння відсотків за кредит:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
Нарахування відсотків за строковими кредитами, виданими клієнтам та банкам
Рахунки з обліку нарахованих відсотків за кредити (рахунки 2 класу)
Рахунки з обліку відсоткових доходів за кредитами (рахунки 6 класу)
2.
При настанні строку платежу відсотків:
а) при наявності коштів на поточному рахунку клієнта банку;
б) при перерахуванні коштів з рахунку в іншому банку;
№ 2600
Поточний рахунок
№ 1200
Рахунки з обліку нарахованих відсотків за кредитами Рахунки з обліку нарахованих відсотків за кредитами
в) при відсутності коштів для сплати відсотків Рахунки з обліку нарахованих відсотків за кредитами
Рахунки з обліку нарахованих відсотків за кредитами
Рахунки з обліку прострочених нарахованих відсотків за кредит (рахунки першого і другого класу)
3.
При списанні з балансу безнадійної простроченої заборгованості за відсотками
Рахунки з нарахованих відсоткових доходів за кредит (рахунки шостого класу)
Рахунки з обліку прострочених нарахованих відсотків за кредит (рахунки першого і другого класу)
І одночасно ця сума обліковується за балансом
Несплачені в строк відсотки за кредитами №9600, 9601
№ 9910
4.
При неповерненні прострочених відсотків протягом трьох років
№ 9910
№ 9600
№ 9601
Нарахування відсоткових платежів здійснюється програмним шляхом у автоматичному режимі. Сума нарахованих відсотків відображається у відомості. Бухгалтер або кредитний працівник здійснюють вибірковий контроль за правильністю нарахування відсотків з метою попередження помилок.
За позичковими рахунками овердрафт нарахування відсотків повинно здійснюватись щоденно, оскільки залишок за рахунком має тимчасові обмеження.
Контрольні запитання
1. Наведіть класифікацію кредитних операцій і зміст окремих видів цих операцій.
2. Дайте визначення методу кредитування. Які методи кредитування використовуються?
3. Які Ви знаєте форми позичкових рахунків?
4. Розкрийте зміст кредитної лінії, назвіть її види.
5. У чому полягає суть овердрафта і особливості відображення операцій за овердрафтом в обліку?
6. Як побудовані рахунки для обліку кредитних операцій в балансі?
7. Яка інформація про кредитні операції має бути розкрита у фінансовій звітності? Як визначають чисті кредитні активи?
8. Схарактеризуйте методику обліку позичкових операцій.
9. У чому полягає суть резерву на покриття збитків за кредитами, облік операцій щодо його формування і використання? Відображення резерву в балансовому звіті.
10. Розкрийте суть і методику обліку факторингових операцій.
11. Розкрийте суть і методику обліку лізингових операцій.
12. Визначте доходи від проведення факторингових і лізингових операцій.
13. Схарактеризуйте методику обліку операцій з нарахування відсотків за користування кредитами.
14. Розкажіть про облік операцій за сплатою відсотків і комісійної винагороди.
Вправи для самостійної роботи
Вправа 1. ТзОВ “Родон” підписало з банком угоду на отримання права на овердрафт у розмірі 10 000 грн. з 01.08.98 р. по 01.11.98 р. 19 жовтня залишок на поточному рахунку фірми становить 26 000 грн. До рахунку підприємства висунуті наступніпретензії:
Сума, грн.
1. Платіжне доручення на перерахування податку на додану вартість в бюджет    3650
2. Грошовий чек на виплату заробітної плати                                                                        6500
3. Платіжне доручення на:
а) перерахування прибуткового податку з робітників і службовців до бюджету   960
б) інших обов'язкових платежів                                                                                 4870
4. Платіжне доручення на перерахування постачальнику за отриману сировину згідно угоди                                                                                                                                          8700
5. Вимога-доручення за поставлені складові комплектуючі згідно угоди                5800
6. Платіжне доручення на оплату орендних платежів за використання складських приміщень                                                                                                                                         1400
• Складіть бухгалтерські проводки за наведеними вище операціями і вивести залишки за рахунками.
• Поясніть режим функціонування рахунку овердрафт.
• Виконайте нарахування відсотків за рахунком овердрафт і відобразіть їх в обліку. Базова відсоткова ставка за кредитами в банку складає 40 % річних. Надбавка за овердрафтом складає +3%.
Вправа 2. Станом на 01.07.98 р. згідно зі звітністю величина
розрахункового фонду на покриття можливих втрат за кредитами складає 98 000 грн., фактично перераховано в резерв 62 000 грн.  20 червня платіжним дорученням ТзОВ “Радуга” перераховано і в рахунок погашення кредиту, раніше списаного з балансу як  безнадійного за рахунок резерву, суму 12 000 грн.
• Складіть бухгалтерські проводки.
• Поясніть порядок формування і використання резерву на покриття можливих втрат за кредитами.
Вправа 3. ЗАТ “Роксолана” має прострочену заборгованість за позиковим рахунком 2047 в сумі 15 000 грн. та прострочену заборгованість за відсотковими платежами за цим кредитом по рахунку 2049 в сумі 1200 грн. 20.07.98 р. на поточний рахунок фірми надійшла сума 10000 грн. на погашення дебіторської заборгованості за відвантажені товари. Цього ж дня фірма подала в банк платіжне доручення на перерахування в бюджет ПДВ у сумі 3020 грн.
• Складіть бухгалтерські проводки за наведеними операціями.
• Який порядок погашення заборгованості за позиковими операціями?
Вправа 4. ЗАТ “Перлина” уклало кредитну угоду з комерційним банком на отримання інвестиційного кредиту на закупівлю торгового обладнання в сумі 45 000 грн. строком на два роки. Фірма надала банку угоду застави на суму 58 000 грн. Закладене майно знаходиться на фірмі. Погашення кредиту передбачено у два строки однаковими сумами. Кредит виданий під 40 % річних. Відсотки підлягають сплаті поквартальне. Кредит виданий 10.07.98 р. на основі розпорядження кредитного відділу. Підлягає погашенню 10.07.98 р. Фірма надала два термінових зобов'язання, кожне в сумі 29 000 грн. Фірма виконала зобов'язання щодо першого строку погашення та сплаті відсоткових платежів.
• Перелічіть документи, які використовуються в бухгалтерії для оформлення операції з видачі кредиту.
• Складіть бухгалтерські проводки щодо видачі кредиту, нарахування відсоткових платежів та їх сплати, погашення кредиту згідно першого строку.
Вправа 5. 20 березня комерційний банк надав КБ “Аркада” гарантійний лист на суму 100 000 грн. зі строком дії один рік від дня видачі. Цього ж дня була відкрита обов'язкова кредитна лінія в сумі 140 000 грн. та строком на три місяці фірмі “Атон”. У межах кредитної лінії фірмі наданий кредит на фінансування обігового капіталу, збільшення якого обумовлено розширенням діяльності. 26 березня “Атон” подав платіжне доручення в сумі 60 000 грн. За цінності, що кредитуються. Сплата доручення проведена за рахунок видачі кредиту в межах кредитної лінії.
• Поясніть режим функціонування позикового рахунку при кредитуванні за кредитною лінією.
• Поясніть, які операції вважаються операціями кредитного характеру?
• Складіть бухгалтерські проводки за цими операціями.
Вправа 6. За рішенням правління комерційного банку 20.01.98 р. за рахунок фонду покриття кредитного ризику списані з балансу сумнівні кредити, видані на фінансування внутрішніх торгових операцій в сумі 120 000 грн. і сумнівні до стягнення. За цими кредитами відсоткові платежі становлять 25 000 грн. У зв'язку з закінченням строку позовної давності зняті з обліку раніше списані з балансового обліку 40 000 грн. та відсотки за ними в сумі 16 000 грн.
• Який порядок списання з балансу і обліку сумнівних кредитів та безнадійних щодо стягнення відсоткових платежів?
• Відбийте в обліку зазначені операції.
Вправа 7. Банк задовольнив прохання фірми “Гарант” щодо акцепту виписаного ним векселя на суму 65 000 грн. За це банк отримав комісійну винагороду — 2 % від суми векселя.
• До якого виду кредитних операцій належить акцепт векселя?
• Складіть бухгалтерські проводки.
Вправа 8. Складіть бухгалтерські проводки і визначте суму доходу банку, якщо ним викуплено у постачальника дебіторську заборгованість покупця електроенергії на 200 000 грн. з відсотковою знижкою на користь банку в розмірі 10 %.
Вправа 9. Відобразіть в обліку процес нарахування і одержання банком від орендаря лізингової винагороди (зношення + частина прибутку) за основними засобами, переданими в оренду на 300 000 грн., з місячною сумою зношення 3000 грн. і прибутком 17 000 грн.

ГЛАВА 8
ОБЛІК КАСОВИХ ОПЕРАЦІЙ

Мета вивчення
Після вивченя глави 8 Ви повинні знати:
1. Принципи організації касової роботи.
2. Документообіг і облік за операціями кас щодо приймання готівки.
3. Документообіг і облік операцій видаткових кас.
4. Порядок організації вечірніх кас та інкасацію грошової виручки.
5. Порядок зберігання і облік цінностей та документів у грошових сховищах.
6. Методику і техніку ревізії цінностей та документів у грошових сховищах.
8.1. Організація касової роботи
Організація касової роботи комерційних банків регламентується Національним банком України за його “Інструкцією з організації емісійно-касової роботи в установах банків України” № 1 від 07.07.94 р.
Усі підприємства, організації та установи, які одержують готівку за реалізовану продукцію, товари, послуги і за іншими платежами, зобов'язані здавати її в касу банку для зарахування і зберігання на відкритих їм розрахункових або поточних рахунках. У той же час підприємства, організації та установи можуть мати в своїх касах готівку в межах лімітів, визначених банками, за погодженням з керівниками підприємств. У разі необхідності ліміти залишків кас переглядаються. Усі підприємства, організації та установи одержують від банків готівку на виплату заробітної плати, пенсій, допомог, на відрядження, господарські та інші витрати. В касі банку зберігається не тільки грошова готівка, але й цінні папери, бланки суворої звітності.
Обслуговування клієнтів банку здійснює операційна каса. До її складу можуть входити приходно-видаткові каси, приходні каси, видаткові каси, каси для розміну грошей, вечірні каси банків на підприємствах та організаціях. Кількість операційних кас залежить від обсягу і характеру діяльності установи банку. Кабіни кожної каси розміщуються таким чином, щоби можна було візуально стежити за роботою касирів. Відводиться спеціальне приміщення-сховище для зберігання готівки грошей та цінностей.
Матеріально відповідальними особами за зберігання грошей та цінностей є керівник банку, головний бухгалтер і завідувач каси (старший касир).
З кожним працівником каси укладається угода про повну матеріальну відповідальність (додаток 17). Касири операційних кас повинні мати зразки підписів керівників банку і бухгалтерських працівників, уповноважених підписувати приходні та видаткові касові документи, а бухгалтери — зразки підписів касирів.
8.2. Облік і документообіг за операціями кас з приймання готівки
Приймання готівки в касу банку здійснюється на основі приходних документів, які виписуються в одному або в двох примірниках:
а) від підприємств, об'єднань, організацій, установ у сплату будьяких платежів — за об'явами на внесення готівки (додаток 18) з видачею квитанції, а від громадян — також за об'явами або за приходними ордерами;
б) внески для зарахування на поточні рахунки різноманітних фондів — за об'явами на внесення готівки;
в) платежі від населення — за повідомленнями з видачею квитанції;
г) усі інші надходження грошей, в тому числі й від працівників банку,—за приходними касовими ордерами (додаток 19) з видачею підписаних касиром їх копій з відбитком печатки касира.
Одержавши приходні документи, касир зобов'язаний:
— перевірити наявність і тотожність підписів операційних працівників наявним у нього зразкам;
— звірити відповідність сум, зазначених у документі, цифрами і літерами;
— викликати особу, яка вносить гроші, і прийняти їх поаркушним перерахуванням.
Якщо клієнт здає гроші до каси банку за кількома приходними документами для зарахування на різні рахунки, то касир приймає гроші за кожним документом окремо.
При отриманні готівки на столі касира не повинно бути ніяких інших грошей, крім тих, що приймаються від особи.
Після одержання грошей касир звіряє суму, зазначену в приходному документі, зі сумою, фактично виявленою при рахуванні. При відповідності сум касир підписує об'яву, квитанцію і ордер до неї, ставить на квитанції печатку і видає її особі, яка внесла гроші. Ордер до об'яви касир надсилає відповідальному працівнику, який веде касовий журнал, а об'яву залишає в себе.
У випадку виявлення фальшивих грошей касир повинен терміново доповісти про це керівнику установи банку для вжиття необхідних заходів з обов'язковим повідомленням правоохоронних органів.
Касири ведуть щоденні записи прийнятих і зданих грошових сум в окремій “Книзі обліку прийнятих і виданих грошей (цінностей)” (додаток 20).
Наприкінці операційного дня на підставі прийнятих документів касир складає довідку касира приходної каси про суму прийнятих грошей та кількість документів, які надійшли до каси і звіряє суму за довідкою зі сумою прийнятих ним грошей. Довідка підписується касиром, а зазначені в ній касові обіги звіряються з записами в касових журналах операційних працівників.
Отримані протягом операційного дня гроші касир формує у визначеному порядку і разом з приходними документами та довідкою касира приходної каси здає завідувачу каси під розписку в “Книзі обліку прийнятих і виданих грошей (цінностей)”.
Завідувач каси звіряє суму прийнятих грошей і кількість приходних документів з довідкою касира і підписує довідку.
Гроші, що надійшли в приходні каси, можуть передаватися завідувачу протягом операційного дня декілька разів. Уся готівка, яка надійшла до закінчення операційного дня, повинна бути оприбуткована в касу і зарахована на відповідні рахунки балансу банку того ж робочого дня.
8.3. Облік операцій видаткових кас
Гроші з кас установ банку видаються:
а) підприємствам, організаціям, установам — виключно за грошовими чеками затвердженої форми;
б) індивідуальним позичальникам, які одержують позики в банку, вкладникам і пенсіонерам — за видатковими касовими ордерами (додаток 21) і видатковими ордерами, форма яких затверджена Національним банком України. В такому ж порядку оформляється видача грошей на витрати для утримання апарату управління та інші витрати — видача заробітної плати, премій та матеріальної допомоги, у підзвіт на відрядження і господарські витрати, погашення здійснених господарських, представницьких, канцелярських витрат без одержання авансу.
Видача пенсій або допомоги проводиться на підставі доручень пенсійного фонду без складання касового видаткового ордера.
Для здійснення видаткових операцій завідувач каси видає під звіт касирам необхідну суму. Касир розписується про це в “Книзі обліку прийнятих і виданих грошей (цінностей)”. Приймання повних і неповних пачок здійснюється за позначками на накладних з перевіркою за корінцями, а пачки з повними корінцями перераховуються поаркушно. Монета приймається за написами на ярликах, пакетах (тюбиках), а укладена на лотках — за кружками.
Завідувач каси зобов'язаний перевірити наявність грошей, що залишилися в обіговій (операційній) касі, та переконатися, що залишок з урахуванням виданих сум відповідає даним “Книги обліку готівки обігової (операційної) каси та інших цінностей банку” за рахунком № 100 “Банкноти та монети” та рахунок № 101 “Дорожні чеки” (у касі банку).
Представники підприємств подають операційним працівникам грошові чеки та інші документи на одержання готівки. Операційний працівник після їх перевірки видає особі, яка одержує гроші, для пред'явлення в касу контрольну марку від грошового чека або відривний талон від видаткового касового ордера.
Одержавши видатковий документ, касир зобов'язаний:
— перевірити підписи посадових осіб банку та їх тотожність зразкам;
— порівняти суму, проставлену цифрами, і суму, що зазначена прописом;
— перевірити наявність розписки про одержання грошей на документі;
— перевірити наявність паспортних даних або іншого документа, що засвідчує особу одержувача грошей;
— викликати одержувача грошей за номером видаткового документа і запитати про суму грошей, що одержується;
— звірити номер контрольної марки або талона в касу з номером на видатковому документі та наклеїти контрольну марку або талон відповідно до чека або ордера;
— підготувати суму грошей і видати її одержувачу та підписати видатковий документ.
У момент видачі клієнтам грошей касирам забороняється обмінювати гроші одного номіналу на інший за вимогою одержувача.
При видачі грошових білетів в упаковці окремими корінцями або окремими аркушами касир зобов'язаний їх перерахувати поаркушно. Це необхідно робити також у випадках вимоги одержувача на перерахування всіх виданих грошей. В цьому разі касир не знімає з виданих пачок і мішків пломби, печатки та гарантійні шви.
На виявлені недостачі або надлишки складається “Акт про недостачі (надлишки) грошових білетів у пачках” у двох примірниках затвердженої форми. Сума недостачі відшкодовується одержувачу грошей і зараховується на рахунок винних касирів для подальшого стягнення, а надлишки прибуткуються в касу і включаються до складу доходів банку на рахунок № 680 “Непередбачені доходи”. У кінці операційного дня касир видаткової каси:
— звіряє суми прийнятих під звіт грошей, видаткових документів і залишок грошей;
— складає звітну довідку і підписує її;
— наведені в довідці касові обіги звіряє з записами в касових журналах операційних працівників.
Касир розписується в касовому журналі, а операційні працівники — у довідці.
Залишок грошей і видаткові касові документи разом із звітною довідкою касир здає під розписку в “Книзі обліку прийнятих і виданих грошей (цінностей)” завідувачу каси, який, перевіривши довідку, підписує її і підшиває в документи дня.
8.4. Інкасація грошової виручки
Інкасацію здійснюють на підприємствах, організаціях, установах інкасатори-збирачі банків на основі “Доручень на інкасацію грошей”, посвідчення особи і спеціального посвідчення на автомашину. Механізм інкасації полягає в обміні сумок з грошовою виручкою на порожні і виписувані підприємствами (організаціями), що здають гроші, до кожної сумки супровідної відомості у трьох примірниках. При цьому інкасатор-збирач не перераховує готівку грошей, а лише перевіряє кількість сумок і загальну суму виторгу за записами в накладній та копії супровідної відомості на кожну сумку (додаток 22), яку він приймає і розписується в тій, що залишається на підприємстві.
Доставлені в банк сумки з готівкою інкасатор здає бухгалтеру-контролеру, який перевіряє відповідність записів у супровідних відомостях, реєструє належні до приймання від інкасаторів сумки (мішки) в “Журналі обліку прийнятих сумок і мішків з готівкою і порожніх сумок” у двох примірниках і в міру реєстрації передає накладні (супровідні відомості) касирові.
Про загальну кількість прийнятих за всіма маршрутами сумок (мішків) з готівкою і порожніх сумок складається “Довідка про прийняті вечірньою касою сумки (мішки) з готівкою і порожні сумки”, яка разом з першими примірниками журналів обліку прийнятих сумок і мішків з готівкою та порожніх сумок зберігається в окремій папці.
Наступного дня зранку касир і бухгалтер-контролер вечірньої каси здають сумки (мішки) з проінкасованою грошовою виручкою і супровідними документами завідувачу операційної каси для звірки документів і попереднього зарахування виручки на розрахунковий рахунок підприємства, а останній — касирам для перерахування та в бухгалтерію банку для зарахування вже уточненої суми грошей на рахунок підприємства (організації). Супровідні відомості додаються до касових документів дня.
У бухгалтерії банку операції з інкасації готівки відображають на відповідних балансових рахунках.
1. На надходження готівки грошей до її перерахування:
Д-т рахунку
№ 1005 “Банкноти та монети, інкасовані до перерахування”;
К-т рахунку
№ 26 “Кошти клієнтів банку”.
2. Зарахування готівки, якщо не виявлено відхилень фактичної наявності від документальної:
Д-т рахунку
№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку”;
К-т рахунку
1005 “Банкноти та монети, інкасовані до перерахування”.
3. У випадку недостачі, виявленої при перерахуванні (фактична наявність 2200 грн.; за супровідними відомостями і оприбутковано попередньо в касу 2300 грн.; недостача 100 грн.):
а) попереднє зарахування за документами без перерахування:
Д-т рахунку
№ 1005 “Банкноти та монети, інкасовані до перерахування”                              2300 грн.
К-т рахунку
№ 26 “Кошти клієнтів банку”                                                                                              2300 грн.
б) на виявлену недостачу зменшується попередньо відображена сума інкасованої грошової готівки та її зарахування на розрахунковий рахунок підприємства:
Д-т рахунку
№ 26 “Кошти до запитання клієнтів банку”
(розрахункові рахунки підприємств)                                                                        100 грн.
К-т рахунку
№ 1005 “Банкноти та монети, інкасовані до перерахування”                              100 грн.
в) після перерахування готівки її фактична сума 2200 грн. зараховується в касу банку:
Д-т рахунку
№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку”                                                                     2200 грн.
К-т рахунку
№ 1005 “Банкноти та монети, інкасовані до перерахування”                             2200 грн.
4. У випадках, якщо виявлено надлишок готівки (сума за супровідними відомостями — 5000 грн., фактична — 5300 грн., надлишок — 300 грн.):
а) попереднє, до перерахунку, зарахування готівки на розрахунковий рахунок підприємства:
Д-т рахунку
№ 1005 “Банкноти та монети, інкасовані до перерахування”                             5000 грн.
К-т рахунку
№ 26 “Кошти до запитання клієнтів банку”
(розрахункові рахунки підприємств)                                                                       5000 грн.
б) після перерахування додатково зараховується сума виявленого надлишку готівки:
Д-т рахунку
№ 1005 “Банкноти та монети, інкасовані до перерахування”                            300 грн.
К-т рахунку
№ 26 “Кошти до запитання клієнтів банку” (розрахункові рахунки клієнтів)   300 грн.
в) на фактичну суму готівка прибуткується в касу:
Д-т рахунку
№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку”                                                                      5300 грн.
К-т рахунку
№ 1005 “Банкноти та монети, інкасовані до перерахування”                             5300 грн.
8.5. Зберігання і облік цінностей та документів у грошових сховищах
Готівка обігової (операційної) каси та інші цінності повинні зберігатися в грошових сховищах — спеціально обладнаних охоронною сигналізацією коморах, а в них — у вогнетривких сейфах під відповідальність керівника, головного бухгалтера і завідувача каси банку.
Ключі відгрошових сховищ повинні знаходитися: перший ключ — у завідувача каси; другий — у керівника банку; третій — у головного бухгалтера.
При розміщенні у декількох сховищах, на стелажах (полицях) цінностей одного і того ж виду або грошових білетів чи монети одного і того ж номіналу по кожному такому сховищу, стелажу (полиці) складається “Опис цінностей” за встановленою формою із зазначенням у ньому дати і суми фактичного вкладення.
Усі бланки суворої звітності (чекові та вкладні книжки, трудові та вкладені у них квитанційні книжки, акції, облігації, сертифікати, векселі тощо) обліковуються на відповідних позабалансових рахунках як у книжках, так і в окремих аркушах.
Бланки суворої звітності, що знаходяться в грошовому сховищі, обліковуються за їх видами в “Книзі обліку залишків бланків суворої звітності” (додаток 23).
Видача цінностей із грошових сховищ здійснюється під розписку в “Книзі обліку видачі з комори та інших грошових сховищ грошових білетів та інших цінностей для обробки, контрольного перерахування, ревізії та повернення у сховище” (додаток 24), записи в якій проводяться за видами цінностей, а грошових білетів з резервних фондів, крім того,— за номіналом.
Прийняті грошові білети, монети й інші цінності в грошових сховищах обліковуються в “Книзі обліку готівки обігової (операційної) каси й інших цінностей” та “Книзі обліку грошей у резервних фондах”. Ці книги заповнює завідувач каси. Стелажі (полиці), візки, сейфи і металеві шафи, незалежно від наявності в них цінностей, повинні бути замкнені на ключ.
8.6. Ревізія цінностей
Ревізія грошових білетів, монети та інших цінностей, які знаходяться в грошових сховищах і касах установ банків, а також перевірка стану їх зберігання виконується: не менше одного разу на півріччя;
станом на 1 січня; при зміні керівника, головного бухгалтера або завідувача каси; при зміні службових осіб, відповідальних за збереження цінностей; валютних цінностей — щомісяця; в усіх інших випадках — за розпорядженням загальних зборів акціонерів, Національного банку України тощо.
Ревізія проводиться раптово, з перевіркою всіх цінностей, за станом на одну й ту ж дату і в такій послідовності, яка б виключала можливість приховування розкрадання чи недостачі грошей і цінностей. Вона не повинна порушувати звичайного ходу операцій установ банку.
Грошові білети, монети та інші цінності перераховуються повністю; контрольне перераховування здійснюється особисто керівником ревізії.
Після перерахування грошових білетів, монети та інших цінностей, які знаходяться в грошових сховищах, ревізуючі звіряють виявлені цінності з даними книг обліку готівки обігової (операційної) каси й інших цінностей, обліку грошей у фондах та наявності іноземної валюти та платіжних документів у іноземній валюті, щоденного балансу, аналітичного обліку і, крім того, перевіряють, чи всі вилучені для ревізії цінності повернені до грошового сховища.
Суми розписок та інших документів, не проведених через бухгалтерський облік, у виправдання залишку каси не приймаються і вважаються недостачею у касира. Виявлені надлишки каси повинні бути оприбутковані й поверненню не підлягають.
Про проведену ревізію цінностей складається акт за підписами всіх працівників, які брали участь у ревізії, і службових осіб, відповідальних за збереження цінностей.
У бухгалтерському обліку операції, пов'язані з ревізією, відображаються проводками.
1. На прибуткування надлишків:
Д-т рахунку
№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку”;
К-т рахунку
№ 680 “Непередбачені доходи”.       
2. Недостачі списуються у видаток по касі на особовий рахунок працівника (касира), в якого виявлена недостача, до її погашення:
Д-т рахунку
№ 355 “Дебіторська заборгованість за розрахунками з працівниками банку” (рахунок 4-го порядку № 3552 “Нестачі та інші нарахування на працівників банку”);
К-т рахунку
№ 1001 “Банкноти та монети в касі банку”.
8.7. Синтетичний облік касових операцій
Облік найважливіших прибутково-видаткових касових операцій на бухгалтерських рахунках відображається за рахунком № 100 “Банкноти та монети” таким чином:
3 кредиту рахунків
Дебет рахунку №100
Кредит рахунку №100
У дебет рахунків
№ 25,  26
Внесено клієнтами готівкою
Видано готівкою клієнтам
№ 25, 26
№ 120
Одержано з коррахунку на поповнення каси
Видано в підзвіт працівникам банку
№3550,  3551
№3550,  3551
Повернено невикористані підзвітні суми
Виплачена заробітна плата
№ 3652
№ 220, 221,  229
Погашена позичка готівкою
Видана матеріальна допомога працівнику банку
№ 5020
№262
Здійснено вклади громадянами на депозит
Здано готівку на Коррахунок
№120
№500
Внесено засновниками в статутний фонд
Оплачено одержані послуги, роботи
№ 740, 742,  743
№680
Прибуткуються надлишки каси за результатами ревізії
Видана позичка клієнту фізичній особі
№220, 221,  229
№ 1003
Прибуткується готівка з обмінного пункту
Повернуто вклад (депозит)
№262
Видано обмінному пункту
№ 1003
Списуються недостачі каси за результатами ревізії
№355
Контрольні запитання
1. Що належить до грошових коштів банку?
2. Як відображаються грошові кошти в балансі та в інших формах звітності?
3. Назвіть систему документів, на основі яких здійснюється приймання готівки грошей в касу банку та їх облік у касовій книзі.
4. Перерахуйте документи, за якими видаються гроші з кас банку. Як здійснюється облік цього процесу в касовій книзі?
5. Схарактеризуйте систему документів, методику і технікуінкасації грошової виручки.
6. Як зберігаються і обліковуються готівка, цінності та документи в грошових сховищах?
7. Розкрийте методику і техніку ревізії цінностей в касах і грошових сховищах та оформлення її результатів.
8. У чому полягає синтетичний облік операцій з надходження та видачі готівки грошей?
Вправи для самостійної роботи
Вправа 1. Протягом операційного дня в прибуткову касу надійшла готівка грошей:
— виручка з реалізації від юридичних осіб                                                     5000 грн.
— з коррахунку на поповнення каси                                                               1 30 000 грн.
— невикористаний залишок від підзвітної особи                                           50 грн.
— як погашення позички працівником банку                                                  1000 грн.
— на вклади від громадян                                                                                1300 грн.
— як прибуткування надлишку каси за результатами ревізії                         35 грн.
— Відобразіть в обліку (на бухгалтерських рахунках) операції щодо надходження готівки грошей в касу банку.
Вправа 2. Видано і списано готівку грошей з каси банку протягом операційного дня:
— юридичним особам на господарські потреби                                                         4700 грн.
— у підзвіт працівникам банку                                                                                    300 грн.
— на позичку фізичній особі                                                                            3500 грн.
— для здачі на Коррахунок                                                                              70 000 грн.
— обмінному валютному пункту                                                                    2000 грн.
— як повернення фізичній особі депозиту                                                      4000 грн.
— списано недостачу каси за результатами ревізії                                        15 грн.
• Складіть бухгалтерські проводки з видачі та списання грошей з каси банку.

ГЛАВА 9
КАСОВЕ ВИКОНАННЯ ДЕРЖАВНОГО БЮДЖЕТУ УКРАЇНИ
Мета вивчення
Після вивчення глави 9 Ви повинні знати:
1. Суть та призначення операцій з касового обслуговування бюджетних рахунків.
2. Суть та призначення єдиного казначейського рахунку.
3. Режим функціонування бюджетних рахунків різного призначення і облік операцій за цими рахунками.
4. Порядок касового обслуговування рахунків місцевих бюджетів.
9.1. Організація касового виконання Державного бюджету України
Державний бюджет України — це централізований фонд країни, який використовується для задоволення загальнодержавних потреб. Склад і структура прибутків і витрат Державного бюджету України обумовлені функціями держави в управлінні суспільством.
Державний бюджет України поєднує бюджет країни, бюджет державного соціального страхування і місцеві бюджети (Автономної Республіки Крим, областей, міст, районів, селищ, сіл). Бюджети певним чином пов'язані між собою і мають установлені законодавством взаємозв'язки. Сукупність бюджетів становить бюджетну систему України.
Організаційна побудова бюджетної системи зумовлена державним впорядкуванням. Україна—унітарна держава, і керівництво всією бюджетною системою здійснюється з єдиного центру з одночасним паданням широких прав місцевим органам самоврядування.
Державний бюджет на кожен рік затверджується Верховною Радою України. Прийнятий і опублікований в пресі Закон України про Державний бюджет є обов'язковим для виконання.
Загальне керівництво виконання Державного бюджету здійснює Кабінет Міністрів України, а місцевих бюджетів — місцеві ради народних депутатів.
Організація роботи з виконання Державного (республіканського) бюджету, у тому числі й касового, та контролю за його виконанням покладається на Державне казначейство, яке створене при Міністерстві фінансів. Касове виконання бюджету — це організація надходження грошових коштів до бюджету і видачі бюджетних коштів у процесі виконання бюджету.
Функції контролю за своєчасним наповненням доходної частини бюджетів покладені на Державну податкову адміністрацію. Й структурні підрозділи на місцях стежать за виконанням фінансових зобов'язань з перерахування податкових і неподаткових платежів підприємствами, організаціями, установами і фізичними особами; вживають заходи щодо їх своєчасного справляння.
Виконанням місцевих бюджетів займаються місцеві фінансові органи, які є структурними підрозділами Міністерства фінансів України. Вони забезпечують безперервне фінансування передбачених заходів; здійснюють контроль за цільовим використанням бюджетних коштів; складають звітність з виконання бюджетів.
Державне казначейство також має право одержувати в банках України впродовж бюджетного року кредити на договірних умовах на покриття тимчасового касового розриву. Касовий розрив виникає, якщо протягом певного періоду посеред року сума асигнувань із бюджету перевищує розмір прибутків, які надходять до бюджету. Сума кредиту не може перевищувати граничних показників, передбачених Законом про бюджет.
Державне казначейство, крім виконання Державного бюджету, здійснює роботу з управління зовнішнім і внутрішнім державним боргом, організує надходження і використання коштів державних позабюджетних фондів.
Функція щодо касового обслуговування коштів Державного бюджету України, державних позабюджетних фондів (окрім пенсійного фонду) закріплена за Національним банком України. Між НБУ та Державним казначейством укладена генеральна угода, в якій визначені повноваження установ НБУ щодо касового виконання державного бюджету. Спільно з казначейством НБУ визначає перелік уповноважених комерційних банків, яким в місцях, де відсутні установи НБУ, надано право виконувати операції з касового обслуговування коштів Державного бюджету і державних позабюджетних фондів.
Касове обслуговування бюджетних коштів передбачає відкриття бюджетних рахунків у встановленому порядку; акумуляцію на доходні бюджетні рахунки податкових і неподаткових платежів і видачу коштів з рахунків казначейства, поточних бюджетних рахунків за дорученням бюджетних організацій; складання звітності щодо касового виконання Державного бюджету за формами, затвердженими НБУ.
Казначейська система касового виконання Державного бюджету України базується на принципі єдиного казначейського рахунку. Це система бюджетних рахунків органів Державного казначейства. які відкриті в установах банків. До системи бюджетних рахунків належать банківські рахунки, на які зараховуються і на яких обліковуються податки, збори та інші обов'язкові платежі в державний (республіканський) бюджет і з яких установами Державного казначейства провадяться платежі безпосередньо на користь суб'єктів господарської діяльності, які виконали роботи або надали послуги, поставили товарно-матеріальні цінності розпорядникам бюджетних коштів.
До розпорядників бюджетних коштів належать керівники міністерств, відомств і установ, яким надано право розпоряджатися бюджетними асигнуваннями, що виділені на відповідні заходи. Залежно від ступеня підпорядкування та обсягу наданих прав вони підрозділяються на головні й підпорядковані.
Головними розпорядниками коштів с:
а) міністри і керівники центральних органів виконавчої влади — щодо Державного (республіканського) бюджету;
б) керівники відділів обласних, місцевих, районних держадміністрацій; голови сільських рад — щодо місцевих бюджетів.
Головні розпорядники коштів підрозділяються на розпорядників бюджетних коштів другого і третього ступеня.
До розпорядників бюджетних коштів другого ступеня належать керівники, які одержують бюджетні кошти на фінансування витрат своєї установи і розподіляють суму коштів, визначену головним розпорядником для перерахунку безпосередньо підпорядкованим їм установам, підприємствам і організаціям.
Розпорядники коштів третього ступеня — керівники установ, які одержують бюджетні кошти для безпосереднього використання.
Як розпорядника можна навести Міністерство культури, управління культури при міській адміністрації, театри: театр ляльок, драматичний театр, театр опери і балету.
Розпорядники коштів проводять розрахункові операції зі сплати витрат, які передбачені бюджетними кошторисами через органи Державного казначейства. Для відтворення цих операцій в органах казначейства розпорядниками коштів відкриваються реєстраційні рахунки. Органи Державного казначейства складаються із головного управління, територіальних управлінь (в Автономній Республіці Крим, областях, містах), відділень територіальних управлінь (у міських районах, районах).
Самостійно відкрити в банках бюджетні рахунки можуть тільки  розпорядники бюджетних коштів, фінансування яких здійснюється згідно з відомчою структурою. Перелік таких розпорядників затверджує Кабінет Міністрів України; вони відкривають поточні бюджетні рахунки (для сплати їх витрат) і бюджетні рахунки цільового скерування (для фінансування капітальних вкладень та інших цільових витрат).
Органи Державного казначейства здійснюють операції з фінансування розпорядників коштів лише в межах асигнувань, передбачених у бюджетних кошторисах, і в залежності від фактичного надходження доходів на єдиний казначейський рахунок.
9.2. Облік операцій з касового обслуговування коштів Державного бюджету України
Синтетичні рахунки для обліку операцій з касового виконання Державного бюджету України і руху коштів позабюджетних фондів знаходяться в другому класі плану рахунків і згруповані в 25 розділі.
Облік операцій з касового обслуговування Державного бюджету України застосовується окремо за доходами і витратами. Операції щодо касового виконання місцевих бюджетів обліковуються на одному бюджетному рахунку.
Щодо економічного змісту державні доходи поділяються на надходження від суб'єктів підприємницької діяльності та некомерційних організацій та платежі населення. У відповідності з бюджетним законодавством усі види бюджетних доходів поділяються на закріплені та регулюючі. Закріплені доходи повністю надходять або в Державний бюджет, або в місцеві бюджети. Регулюючі, або загальнодержавні, доходи підлягають розподілу між державним і місцевими бюджетами за нормативами, які регламентуються Законом про Державний бюджет України. Так, рентна плата, плата за землю надходять в доходи Державного бюджету. Прибутковий податок з громадян належить до регулюючих доходів.
Синтетичний облік доходів Державного бюджету ведеться на двох балансових рахунках: на балансовому рахунку №2510 “Кошти Державного бюджету України”. На балансовому рахунку № 2500 “Кошти бюджетів України до розподілу” обліковуються загальнодержавні доходи. Розподіл загальнодержавних доходів повинен здійснюватися органами Державного казначейства. За платіжними дорученнями останніх установи банків перераховують кошти з рахунку “Кошти бюджетів України до розподілу” на рахунок “Кошти Державного бюджету України” і відповідні рахунки місцевих бюджетів.
В аналітичному обліку доходи відображаються за їх видами у підрозділах класифікації доходів і видатків Державного та місцевих бюджетів України (розділами, параграфами, символами), тобто передбачений деталізований облік.
Комерційні фірми і некомерційні організації перераховують платежі до бюджету в безготівковій формі шляхом додержання правил здійснення безготівкових розрахунків у господарському обігу України, які затверджені НБУ.
Для перерахунку платежів підприємства використовують платіжні доручення, в яких зазначаються: вид платежу, підрозділ бюджетної класифікації, номер особового рахунку, на якому обліковуються доходи.
При відсутності на рахунку платника коштів для перерахування платежів до бюджету такі доручення вміщуються в картотеку несплачених у строк документів і обліковуються на позабалансовому рахунку № 9803 “Розрахункові документи, не сплачені в строк”. Аналогічно виконуються розпорядження органів податкової адміністрації щодо примусового справляння з підприємств недоїмок з платежів до бюджету.
Готівкові кошти від окремих громадян у сплату податків приймають установи комерційних банків, сільські Ради народних депутатів (на ринках, митницях) і підприємства Міністерства зв'язку. Прийняті готівкові кошти підлягають перерахунку через установи банків на доходні бюджетні рахунки. Усі кошти, які надійшли в доход Державного бюджету України, акумулюються на балансовому рахунку № 2510 “Кошти Державного бюджету України” в Національному банку України.
Фінансування витрат Державного бюджету здійснюється через єдиний казначейський рахунок. На практиці єдиний казначейський рахунок складається з рахунків, які відкриваються в банках на ім'я головного управління Державного казначейства і його територіальних органів на балансовому рахунку №2513 “Кошти Державного казначейства України”. Джерелом здійснення витрат з єдиного казначейського рахунку є надходження на балансовий рахунок № 2510 “Кошти Державного бюджету України”. Загальна сума залишків коштів на цьому рахунку щоденно (або в режимі реального часу) перераховується на балансовий рахунок №2513 “Кошти Державного казначейства України”. Всі установи банків, в яких відкриті особові рахунки на балансовому рахунку № 2510 “Кошти Державного бюджету України” зобов'язані щоденно перераховувати залишки за цими рахунками в установи НБУ, а установи НБУ — в операційне управління Правління НБУ.
Для обліку операцій щодо розподілу загальнодержавних доходів, які акумулюються на балансовому рахунку № 2500 “Кошти бюджетів України до розподілу” використовується активний балансовий рахунок № 2510 “Технічний рахунок для розподілу доходів бюджету України”. По суті це контрпасивний рахунок, призначений для технічних потреб. У балансі залишок на цьому рахунку показується в складі пасивних рахунків зі знаком мінус після залишку по рахунку № 2500 “Кошти бюджетів України до розподілу”. Дебетовий залишок по рахунку № 2510 не може перевищувати суму кредитового залишку по рахунку № 2500.
Функція щодо касового виконання витратної частини Державного бюджету покладена на органи Державного казначейства України. Для видачі коштів на покриття бюджетних витрат Головному управлінню Державного казначейства і його територіальним установам за місцем їх знаходження в установах банків відкриваються поточні бюджетні рахунки на балансовому рахунку № 2513 “Кошти Державного казначейства України”. Поточні бюджетні рахунки територіальним управлінням Державного казначейства України відкриваються за умови наявності:
— заяви про відкриття рахунку;
— довідки про внесення до державного реєстру звітних одиниць України;
— копії рішення про створення організації;
— картки зі зразками підписів осіб, що мають право розпоряджатися рахунком і відбитком печатки.
У межах суми, яка надійшла на рахунок, відкритий Головному управлінню Державного казначейства в НБУ, це управління перераховує платіжними дорученнями кошти своїм територіальним органам. Перерахунок грошових коштів зі зазначених рахунків здійснюється тільки в межах кредитового сальдо. Дебітове сальдо за бюджетними рахунками органів Державного казначейства недопустиме. По суті це пасивні рахунки. В сукупності всі бюджетні рахунки, що відкриті органами Державного казначейства, створюють бюджетний рахунок єдиного казначейського рахунку.
Видача банками грошових коштів з бюджетних рахунків органів казначейства здійснюється за грошово-розрахунковими документами (платіжні доручення, розрахункові чеки тощо), які повинні бути оформлені згідно з правилами проведення безготівкових розрахунків, затверджених Національним банком України. Установи казначейства оформляють свої грошово-розрахункові документи на підставі розрахункових документів, які їм надають розпорядники бюджетних коштів. Останні до розрахункових документів додають документи (рахунки, рахунки-фактури, накладні, акти тощо), що підтверджують виконання робіт або надання послуг згідно затверджених бюджетних кошторисів за витратами. Такий порядок дозволяє установам казначейства здійснювати попередній контроль за цільовим і раціональним використанням бюджетних асигнувань. Дозвіл на сплату оформляється у вигляді відбитку штампа казначейства на першому примірнику грошово-розрахункового документа розпорядника бюджетних асигнувань.
Видача з рахунків установ казначейства готівкових коштів на виплату заробітної платні, стипендій, витрат на відрядження здійснюється банками за грошовими чеками установ казначейства, які оформляються на довірену особу розпорядника бюджетних коштів. При цьому, якщо має місце неповне використання грошової готівки, остання підлягає поверненню на рахунок казначейства безпосередньо цією довіреною особою. При заповненні об'яв на внесення готівкових коштів довірена особа зобов'язана вказати номер реєстраційного рахунку, який відкритий бюджетній організації в територіальній установі казначейства.
Уповноважені установи комерційних банків виконують операції зі сплати пенсій та допомог пенсіонерам Міністерства оборони, Міністерства внутрішніх справ, Служби безпеки. Джерелом сплати пенсій є кошти Державного бюджету, що надходять від органів казначейства. Вкладні рахунки пенсіонерів відкриваються після одержання установами банків пенсійних листів і разових доручень від органів, що призначають пенсію. У пенсійному листі зазначається термін його дії (звичайно безстроковий) і умови виплати пенсії (наприклад, з урахуванням виплати заробітку). Одержані пенсійні листи і разові доручення реєструються в спеціальному журналі. Пенсії сплачуються один раз на місяць.
Уповноважені банки також здійснюють виплату пенсій та допомог іншим категоріям громадян за рахунок коштів Державного бюджету. Кошти установам банку надходять з рахунків органів казначейства. Установи казначейства оформляють переказ коштів за дорученням відділів соціального забезпечення.
Кабінет Міністрів затверджує перелік бюджетних установ і організацій, яким дозволено відкривати в банках бюджетні поточні рахунки. Таким організаціям установи банків відкривають особові рахунки на балансовому рахунку № 2520 “Поточні бюджетні рахунки клієнтів, що фінансуються із Державного бюджету України”. Грошові кошти на зазначені рахунки перераховуються установами казначейства в межах визначених лімітів витрат. У межах кредитового сальдо банки видають кошти на фінансування витрат таких установ. Видача коштів з поточних бюджетних рахунків здійснюється з додержанням загальних правил виконання операцій за безготівковими розрахунками і касових операцій. Останнім часом такі рахунки відкриваються установам Міністерства внутрішніх справ, Міністерства зовнішньоекономічних зв'язків, Адміністрації Президента України, управлінню справами Верховної Ради України, Держмитслужби, Генеральної прокуратури, судам і деяким іншим. Контроль за цільовим використанням бюджетних коштів до функцій банків не належить.
Для обліку позабюджетних коштів організаціями і установами, що фінансуються з Державного бюджету, відкриваються поточні рахунки на балансовому рахунку № 2530 “Інші кошти клієнтів, що фінансуються з Державного бюджету України”. До інших коштів державних установ належить виручка цих організацій від комерційної або іншої діяльності. Це плата за навчання у вищих і середніх спеціальних навчальних закладах освіти; сплата медичних послуг згідно з затвердженими тарифами; гроші за виконані за угодами науково-дослідні роботи; внески батьків за утримання і виховання дітей у дитячих садках і деякі інші.
Витрачання коштів із зазначених рахунків здійснюється в межах кредитового сальдо. При виконанні операцій вимагається додержання загальних правил оформлення розрахункових і касових операцій.
9.3. Касове виконання місцевих бюджетів
До місцевих бюджетів належать бюджети Автономної Республіки Крим, міст Києва і Севастополя, областей, міст, районів, селищ і сіл. До місцевих бюджетів повністю надходять закріплені за ними доходи:
місцеві податки і збори (податок з власників транспортних засобів, земельний податок, комунальний податок тощо), податок на прибуток від підприємств, які розміщені на адміністративній території місцевої ради, та інші, що передбачені чинним законодавством. Іншим джерелом надходжень є відрахування від загальнодержавних податків і доходів.
Основна частина коштів місцевих бюджетів направляється на фінансування соціально-культурних потреб: утримання шкіл, лікарень, бібліотек, дитячих садків, на житлове будівництво, а також на утримання місцевих органів самоуправління та фінансування витрат з розвитку економіки регіону.
Касове обслуговування бюджетних рахунків, які відкриваються органам місцевого самоврядування, установам і організаціям, що перебувають на місцевому бюджеті, здійснюють установи Національного банку України і уповноважені банки.
Рахунки для обліку місцевих бюджетів відкриваються на балансовому рахунку третього порядку № 254 “Кошти місцевих бюджетів”. Виділення рахунків четвертого порядку за цим рахунком здійснюється з урахуванням виду місцевого бюджету:
— рахунок № 2540 “Кошти бюджету Автономної Республіки Крим”;
— рахунок № 2541 “Кошти обласних бюджетів”;
— рахунок № 2542 “Кошти районних, міських, сільських і селищних рахунків”.
На рахунках четвертого порядку відкривається основний поточный бюджетний рахунок фінансовому органу Міністерства фінансів по відповідному місцевому бюджету, на який зараховуються всі доходи даного місцевого бюджету. З цього рахунку кошти перераховуються на бюджетні рахунки розпорядників коштів місцевих бюджетів для фінансування бюджетних установ і організацій. Головним розпорядником коштів місцевих бюджетів відкриваються поточні бюджетні рахунки за відповідним балансовим рахунком четвертого порядку, який наданий певному бюджету.
В аналітичному обліку в номер особового рахунку вводиться шифр бюджету при відкритті основного бюджетного рахунку і шифр, що позначає відомчу підпорядкованість при відкритті поточних бюджетних рахунків розпорядникам коштів місцевих бюджетів.
Виписки із основних поточних рахунків місцевих бюджетів разом з додатками розрахунково-грошових документів банки щоденно видають фінансовим органам. На підставі банківських документів фінансові органи ведуть деталізований облік виконання місцевих бюджетів.
У кожній групі бюджетних рахунків, які належать до розділу 25 “Кошти бюджету і державних позабюджетних фондів” окремо виділяються рахунки для обліку коштів у розрахунках і депозитних вкладів бюджетних організацій і установ.
Облік позабюджетних коштів, які одержують організації, що фінансуються за рахунок місцевих бюджетів, здійснюється на рахунках:
— № 2551 “Інші кошти клієнтів, які утримуються за рахунок бюджету Автономної Республіки Крим”;
— № 2553 “Інші кошти клієнтів, які утримуються за рахунок обласних бюджетів”;
— № 2555 “Інші кошти клієнтів, які утримуються за рахунок районних, міських, селищних і сільських бюджетів”.
Надходження та використання коштів позабюджетних фондів, а саме: державні позабюджетні фонди, галузеві позабюджетні фонди, галузеві фонди приватизації, обліковуються на балансових рахунках четвертого порядку, які відкриваються в групі рахунків № 256 “Кошти позабюджетних фондів”.
Усі рахунки, що використовуються в процесі касового обслуговування місцевих бюджетів і для обліку позабюджетних фондів, за своїм характером пасивні.
Схема бюджетних рахунків наведена нижче:
П — 2513 Кошти Державного казначейства України (єдиний казначейський рахунок)
П — 2520 Поточні бюджетні рахунки клієнтів, які утримуються з Державного бюджету України
П — 2523 Бюджетні рахунки цільового призначення клієнтів, які утримуються з Державного бюджету України
П — 2530 Інші кошти клієнтів, які утримуються з Державного бюджету України
П —2500 Кошти бюджетів України до розподілу (регулюючі доходи)
А — 2501 Технічний рахунок розподілу бюджетів України (контрпасивний)
П — 2510 Кошти Державного бюджету України (закріплені доходи)
А — 2511 Технічний рахунок для перерахування  коштів Державного бюджету України (контрпасивний)
П — 2512 Кошти Державного бюджету України пільгового призначення
Кошти позабюджетних фондів
П 2560 Державні поза бюджет-ні фонди
П 2561 Галузеві позабюджетні фонди
П 2562 Регіональні позабюджетні фонди
Рахунки для обліку бюджетних коштів
25 розділ “Кошти бюджету і державних позабюджетних фондів”
П 2526 Кошти в розрахунках клієнтів, які утримуються з Державного бюджету України
Рахунки для обліку доходів Державного бюджету України
Рахунки для обліку видатків Державного бюджету України
Кошти в розрахунках клієнтів, які утримуються з місцевих бюджетів
П 2550, 2552,2554
Кошти місцевих бюджетів
П — 2540 Кошти бюджету Автономної Республіки Крим
П — 2541 Кошти обласних бюджетів
П — 2542 Кошти районних, міських, селищних та сільських бюджетів
П 2543,2544, 2545
Рахунки для обліку коштів цільового призначення відповідного місцевого бюджету
П 2551, 2553, 2555
Інші кошти клієнтів, які утримуються з місцевих бюджетів
 


Нижче наведені основні бухгалтерські проводки щодо касового обслуговування бюджетних рахунків
Зміст операції
Дебет
Кредит
ВАТ “Київміськбуд” платіжними дорученнями перерахувало податок на прибуток в установу НБУ зі свого поточного рахунку
2600
1200
Установа комерційного банку зарахувала на бюджетний рахунок податок на додану вартість, який перерахований за платіжним дорученням його клієнта з поточного рахунку
2600
2510
На початок дня залишок на особовому рахунку з обліку податку на додану вартість складає 18 540 грн. КБ перераховує залишок в обласне управління НБУ
2511
1200
Відділення Ощадбанку протягом дня прийняло готівкою від громадян суми держмита, які підлягають перерахуванню на рахунок міського бюджету в іншому банку
1001
Кредиторська заборгованість за прийняті
2902
Платіжним дорученням районної установи Державного казначейства перераховані кошти за виконані роботи ПМК в інший банк
2513
1200
На рахунок Київського медичного університету зараховані кошти, отримані за навчання, готівкою від студентів
1001
2530
За основним бюджетним поточним рахунком Золотниківської селищної ради станом на 16 вересня залишок коштів становив 1520 грн. Упродовж дня по рахунку проведені такі операції:
— зараховані відрахування від державних податків і доходів;
— зараховане держмито;
— перераховані суми платежу за енергопостачання
1200
1200
2542
2542
2542
1200
Контрольні запитання
1. Перерахуйте функції комерційних банків щодо касового обслуговування бюджетних рахунків.
2. Пригадайте принципи, які покладені в основу побудови бюджетних рахунків.
3. Назвіть рахунки для обліку доходів Державного бюджету України. Який режим їх функціонування?
4. Назвіть склад єдиного казначейського рахунку і порядок виконання по ньому операцій.
5. Пригадайте порядок касового обслуговування рахунків місцевих бюджетів.
6. У чому полягає порядок обліку позабюджетних коштів установ, які утримуються з бюджетів різних рівнів?
Вправи для самостійної роботи
Районне відділення Укрсоцбанку виконує операції щодо касового обслуговування бюджетних рахунків.
Вправа 1. ТзОВ “АТЕК” платіжними дорученнями перерахувало зі свого поточного рахунку в дохід Державного бюджету України податок на прибуток у сумі 1250 грн. Прибутковий податок з громадян становить 480 грн., внески до пенсійного фонду — 240 грн.
• Складіть бухгалтерські проводки.
Вправа 2. КСП “Вересень” платіжним дорученням перерахувало зі свого поточного рахунку в дохід Державного бюджету України податок на додану вартість у сумі 1800 грн.
• Складіть бухгалтерську проводку.
Вправа 3. У відділення Укрсоцбанку за період з 1 по 15 травня надійшло в дохід Державного бюджету України прибуткового податку з громадян у сумі 45 260 грн. Районна установа Державного казначейства визначила такі розміри розподілу податку:
у державний бюджет — 10 %;
у районний місцевий бюджет — 90 %.
• Складіть бухгалтерські проводки з розподілу податку.
Вправа 4. У відділенні Укрсоцбанку на кінець робочого дня 10 травня залишок коштів на особовому рахунку по рахунку 2510 “Кошти Державного бюджету України” становив 25610 грн.
• Назвіть режим функціонування рахунку № 2510.
• Складіть бухгалтерську проводку за станом рахунку на 11 травня.

ГЛАВА 10
ОБЛІК ДЕПОЗИТНИХ І ДОВІРЧИХ ОПЕРАЦІЙ
Мета вивчення
Після вивчення глави 10 Ви повинні знати:
1. Економічний зміст депозитних операцій.
2. Види строкових та ощадних депозитів.
3. Порядок відкриття та режим функціонування депозитного рахунку.
4. Облікові депозитні операції та методику їх здійснення.
5. Зміст довірчих операцій.
6. Порядок обліку довірчих операцій.
10.1. Характеристика рахунків для обліку депозитних операцій
Депозити — це грошові кошти, які внесені у банк клієнтами, зберігаються на їх рахунках і використовуються відповідно з укладеною угодою і банківським законодавством.
Депозити, що застосовуються у практиці сучасних банків, відрізняються в залежності від строку, умов внесення і вилучення коштів, сплати відсотків, а також можливостей отримання пільг за активними операціями з банками та деяких інших характеристик.
При класифікації депозитів, як правило, беруть до уваги наступні ознаки: строк депозиту до вилучення; категорію вкладника.
З точки зору вилучення депозити поділяються на: депозити до запитання; строкові депозити.
Депозити до запитання, або платіжні депозити, — це кошти, що знаходяться на поточних рахунках і використовуються власниками для здійснення платежів (розрахунків) на користь третіх осіб через використання готівки або розрахункових інструментів. За цими депозитами банки або зовсім не сплачують відсотки, або запроваджують за ними низькі відсоткові ставки. Це пояснюється тим, що банки несуть дуже великі витрати, обслуговуючи платіжні рахунки, за якими обліковуються ці депозити. Операції за поточними рахунками розглянуті у главі 6.
Строкові депозити, чи депозити па визначений строк, — це грошові кошти, що зберігаються на окремих рахунках у банку, приносять власнику відсотковий дохід, не використовуються для платежів на користь третіх осіб і повинні бути повернуті клієнту у визначений строк.
У складі строкових депозитів виділяють ощадні вклади (депозити) і власне строкові депозити. В сучасній банківській практиці України ощадні вклади відкриваються тільки приватним (фізичним) особам, що передбачає дотримання певних вимог:
1) оформлення вкладу супроводжується видачею ощадної книжки;
2) для виконання операцій щодо внесення чи вилучення коштів з вкладу необхідно подати в банк ощадну книжку, в якій здійснюються записи за кожною операцією;
3) вклади можуть не мати чітко фіксованого строку зберігання. Типи таких вкладів, що пропонуються населенню, досить різноманітні. Вони розробляються комерційними банками самостійно. Власне строкові депозити мають наступні особливості:
1) чітко фіксований строк зберігання;
2) оформляються депозитною угодою;
3) при достроковому вилученні депозиту банк запроваджує штрафні санкції.
Такі строкові депозити відкриваються усім клієнтам банку:
суб'єктам господарської діяльності, центральним і місцевим органам влади, бюджетним установам, банкам і приватним особам.
Для обліку операцій за ощадними вкладами і власне строковими депозитами у банку відкриваються депозитні рахунки. Класифікація строкових і ощадних депозитних рахунків наведена нижче:
П
       — 1610 Депозити “овернайт” інших банків
       — 1611 Гарантійні депозити інших банків
       — 1612 Короткострокові депозити інших
 П                 банків
       — 1615 Довгострокові депозити інших банків
 2630 Короткострокові
П   депозити фізичних осіб
 2635 Довгострокові депозити фізичних осіб
— 2610 Короткострокові депозити
 П
— 2615 Довгострокові депозити
— 2525 Депозити клієнтів, які утримуються з
 П    державного бюджету
— 2546 Депозити місцевих бюджетів
Строкові й ощадні депозитні рахунки
Строкові депозити суб'єктів господарської діяльності
Строкові депозити бюджетних установ
Строкові й ощадні депозити приватних осіб
Строкові депозити інших банків
Нараховані витрати за строковими депозитами 2528, 2548, 2618, 2638, 1618
Отже, при
 класифікації синтетичних рахунків важлива ще одна ознака: термін залучення депозитів. Згідно з цією ознакою депозити поділяються на короткострокові (до одного року) та довгострокові (понад один рік).
Депозитні рахунки — пасивні, тобто мають кредитове сальдо, і носять мультівалютний характер. На наведених рахунках відображаються операції із залучення та використання ощадних вкладів та строкових депозитів як у національній, так і в іноземній валюті.
Сплата відсоткового доходу — важлива особливість депозитних рахунків. Діючими правилами передбачено щомісячне нарахування відсотків незалежно від дати їх фактичної виплати згідно угоди. Нараховані відсотки обліковуються на пасивному балансовому рахунку “Нараховані витрати за строковими депозитами”.
В аналітичному обліку клієнта до наведених синтетичних рахунків відкриваються особові рахунки окремо за кожним типом ощадного вкладу чи строкового депозиту. В номер рахунку вносять параметри, що характеризують вид, тип вкладу, термін дії, строк закінчення угоди, тип контрагента, відсоткову ставку та ін.
Депозитна операція — це операція із залучення коштів на депозитні рахунки. Під час її здійснення виконуються наступні облікові операції:
— відкриття і реєстрація депозитного рахунку;
— облік операцій щодо залучення коштів на депозит;
— облік операцій з вилучення коштів з депозиту;
— нарахування відсотків за депозитом і операції щодо їх сплати клієнтам;
— облік операцій щодо повернення коштів з депозиту та закриття депозитного рахунку.
10.2. Облік депозитних операцій
Банк відкриває клієнту строковий або ощадний депозитний - рахунок на підставі наступних документів:
— депозитної угоди (додаток 24);
— картки зі зразками підписів та відбитком печатки (для підприємств);
— паспорта або документа, що його замінює, і зразка підпису (для фізичних осіб).
Депозитна угода укладається між банком і підприємством. Вона засвідчує право комерційного банку керувати залученими від юридичних і фізичних осіб грошовими коштами і право вкладників отримувати у чітко визначений строк суму депозиту та відсотків за користування ним. В угоді зазначається: дата внесення депозиту, сума депозиту, форма зарахування коштів на депозитний рахунок, відсоткова ставка за користування депозитом, періодичність виплати відсотків, порядок повернення депозиту і відсотків після закінчення строку зберігання, відповідальність сторін, умови розірвання угоди. В угоді проставляється номер відкритого особового депозитного рахунку.
Підписана депозитна угода передається у бухгалтерію. Всі особові рахунки підлягають реєстрації як у бухгалтерії, так і в депозитному відділі банку. Датою відкриття депозитного рахунку є дата надходження (перерахування) грошей на депозит.
Форма надходження грошей обумовлюється угодою. Підприємства мають право перерахувати кошти на депозитний рахунок тільки з поточного рахунку. Фізичні особи можуть внести кошти готівкою або перерахувати з поточного рахунку. Операції щодо залучення коштів відображаються наступними проводками:
№ з/п
Зміст операції
Дебет рахунку
Кредит рахунку
1.
При внесенні коштів від фізичних осіб готівкою
№ 1001
№ 2630 чи № 2635
2
При перерахуванні коштів підприємством на депозит:
а) якщо депозитний рахунок відкривається в банку,  в якому відкритий поточний рахунок;
б) якщо підприємство має поточний рахунок в іншому банку
№ 2600
№ 1200
Депозитний рахунок
Депозитний рахунок
Згідно з угодою можуть бути передбачені додаткові надходження грошей на депозитні рахунки; їх облік відображається бухгалтерськими проводками, що розглянуті вище.
Часткове вилучення коштів з депозиту передбачено тільки для окремих типів ощадних вкладів, наприклад, пенсійних, для зарахування заробітної плати та ін. Для обліку цих операцій складаються бухгалтерські проводки.
При вилученні готівкою:
Д-т “Депозитний рахунок”;
К-т “Банкноти та монети в касі банку”.
При перерахуванні на поточний рахунок:
Д-т “Депозитний рахунок”;
К-т — “Поточний рахунок”.
Відсотковий дохід може виплачуватися щомісяця, раз у квартал, за підсумками року, після закінчення строку дії депозиту. Відсотки підлягають нарахуванню щомісяця, не пізніше, ніж в останній робочий день місяця. Нараховані але не сплачені відсотки відносять до нарахованих витрат. Відсотки, нараховані за депозитами, відображаються у балансі на перше число наступного місяця як зобов'язання банку, а в звіті про прибутки і збитки — як понесені витрати.
Нарахування відсотків за депозитом відображається таким чином:
Д-т “Відсоткові витрати за коштами клієнтів”;
К-т “Нараховані витрати за строковими депозитами”.
При настанні дати виплати відсоткового доходу виконується бухгалтерська проводка.
При виплаті готівкою (для фізичних осіб):
Д-т “Нараховані витрати за строковими депозитами”;
К-т “Банкноти та монети в касі банку”.
При перерахуванні на поточний рахунок клієнта:
Д-т “Нараховані витрати за строковими депозитами”;
К-т “Поточний рахунок”.
Після закінчення депозитної угоди закриття депозиту здійснюється на основі оформлення меморіального ордеру і відображається бухгалтерською проводкою.
При поверненні коштів готівкою (для фізичних осіб):
Д-т “Депозитний рахунок”;
К-т “Банкноти та монети в касі банку”.
При перерахуванні на поточний рахунок:
Д-т “Депозитний рахунок”;
К-т “Поточний рахунок”.
Повернення депозиту і сплата відсоткового доходу підприємствам здійснюється тільки через перерахування на поточний рахунок. Дострокове закриття депозитного рахунку можливе на підставі заяви або клопотання клієнта.
У разі припинення операцій у зв'язку з визнанням депозитного рахунку нечинним сума залишку з рахунку перераховується на рахунок № 2903 “Кредиторська заборгованість клієнтів за недіючими рахунками”:
Д-т — “Депозитний рахунок”;
К-т— “Рахунок № 2903”.
З цього рахунку здійснюється погашення кредиторської заборгованості клієнтів за недіючими рахунками у передбаченому нормативними актами порядку.
10.3. Облік довірчих операцій
Довірчі, або трастові операції — це операції, які банк виконує за дорученням і в інтересах третьої особи. Вони можуть здійснюватись на користь приватних (фізичних) осіб і підприємств, органів державного управління. В Україні ринок трастових послуг тільки починає формуватись. Його розвиток гальмує недостатність фінансових активів, низький рівень доходів населення, відсутність необхідної правової бази для регулювання відносин, що виникають за операціями за дорученням. До таких операцій належать розпорядження майном після смерті власника, управління майном на довірчій основі, агентські функції та ін.
Сьогодні українські комерційні банки надають лише окремі види агентських послуг:
— зберігання цінностей у сейфі (банк отримує, зберігає і повертає цінності за дорученням клієнта);
— управління активами на правах представника (банк має право не тільки зберігати цінні папери і отримувати за ними дохід, але й виконувати інвестиційні та комерційні операції згідно з інструкціями довірителя);
— виконання функції депозитаря для ділових фірм (зберігання цінних паперів і облік їх руху).
Виконання довірчих операцій банк здійснює згідно з угодою на довірче управління. Особа, що надає повноваження, називається принципалом, а та, що виконує доручення, — агентом. Стосунки між ними згідно з угодою іменуються агентськими функціями.
Для обліку коштів, що надані принципалом банку у довірче управління, використовують наступні рахунки:
№ 2601 “Кошти за довірчими операціями суб'єктів господарської діяльності”;
№ 2621 “Кошти за довірчими операціями фізичних осіб”. Операція з перерахування коштів у довірче управління відображається бухгалтерською проводкою:
Д-т “Поточний рахунок клієнта”;
К-т “Кошти за довірчими операціями клієнтів”. У разі придбання цінних паперів за дорученням клієнтів (на суму, фактично сплачену):
Д-т “Кошти за довірчими операціями клієнтів”;
К-т “Коррахунок у Національному банку України”. Водночас придбані цінні папери обліковуються за позабалансовим рахунком за номінальною вартістю:
Д-т “Інші цінності й документи”;
К-т “Контррахунок”.
Справляння комісійної винагороди відображається проводкою:
Д-т “Кошти за довірчими операціями клієнтів”;
К-т “Інші банківські операційні доходи”.
Контрольні запитання
1. Схарактеризуйте зміст депозитної операції та види строкових депозитів.
2. Назвіть відмінності між платіжними та строковими депозитами.
3. Наведіть класифікацію рахунків для обліку строкових та ощадних депозитів; пригадайте їх основні ознаки.
4. Який порядок відкриття депозитного рахунку?
5. Наведіть методику обліку внесення коштів на депозит та їх вилучення з депозиту.
6. Який порядок закриття депозитного рахунку?
7. Пригадайте методику нарахування відсотків за користування депозитними коштами.
8. У чому полягає облік операцій зі сплати відсоткового доходу клієнтам?
9. У чому полягає зміст довірчих операцій та їх облік?
Вправи для самостійної роботи
Вправа 1. Банк 20 липня прийняв від Петренко Г. П. Готівкою на вклад строком 6 міс. 2000 грн. Відсотки нараховуються із розрахунку 24 % річних. Згідно угоди відсотковий дохід виплачується по закінченні строку.
• Складіть бухгалтерські проводки: із залучення депозиту, нарахування відсотків, повернення депозиту і виплати відсоткового доходу.
Вправа 2. Згідно з депозитною угодою банк перерахував 10 січня з поточного рахунку ТзОВ “Роксолана” 45 000 грн. на строковий депозитний рахунок. Строк депозиту — один місяць. Відсоткова ставка за депозитом — 12 % річних. Депозит повернуто разом зі сплатою відсотків у визначений строк.
• Складіть бухгалтерські проводки за виконаними операціями.

ГЛАВА 11
ОБЛІК ОПЕРАЦІЙ З ЦІННИМИ ПАПЕРАМИ

Мета вивчення
Після вивчення глави 11 Ви повинні знати:
1. Економічний зміст цінних паперів.
2. Види цінних паперів.
3. Методику обліку операцій у портфельні короткострокові та довгострокові вкладення з цінних паперів.
4. Методику обліку вкладень банку в боргові цінні папери.
5. Методику обліку операцій з облігаціями власної емісії.
6. Нарахування та облік розрахунків за дивідендами.
7. Методику обліку векселів власної емісії.
8. Порядок обліку операцій з придбання векселів та обліку їх у портфелі банку.
9. Методику обліку опротестування векселів та їх переоблік.
11.1. Поняття, класифікація цінних паперів і операцій з ними
Цінні папери — грошові документи, що засвідчують право володіння, визначають взаємовідносини між особою, яка їх емітувала, та їх власником і передбачають виплату доходу в формі дивідендів або відсотків, а також можливість передачі грошових та інших прав, що випливають з цих документів, іншим особам.
Цінні папери можуть бути іменними і на пред'явника. Їх можна використовувати для розрахунків, а також як заставу для забезпечення платежів і кредитів.
Відповідно до Закону України “Про цінні папери і фондову біржу” в Україні можуть перебувати в обігу такі види цінних паперів:
— акції;
— облігації внутрішніх державних (республіканських) і місцевих позик;
— облігації підприємств;
— казначейські зобов'язання;
— ощадні сертифікати;
— векселі;
— приватизаційні цінні папери.
Цінні папери підрозділяють на два види:
— дольові (пайові) цінні папери — це акції, що відтворюють частку вкладу юридичної або фізичної особи в загальному обсязі створюваного капіталу;
— боргові цінні папери і облігації, казначейські зобов'язання, ощадні сертифікати, векселі.
При роботі з цінними паперами у взаємовідносини вступають два учасники — інвестор-покупець (юридична або фізична особа); емітент-продавець (юридична особа).
Відновлення втрачених цінних паперів здійснюється державними органами, підприємствами, організаціями і установами, що їх випустили.
Передача нащадкам цінних паперів здійснюється у відповідності з громадянським законодавством України.
Схема основних операцій з цінними паперами наведена нижче:

Операції з цінними паперами
Цінні папери власної емісії
Цінні папери власної емісії
Емісія
Купівля
Продаж
Продаж
Обмін
Зберігання
Викуп
Виплата
Одержання
Дивіденди
Відсотки
 

Комерційні банки здійснюють різні операції з цінними паперами, випущеними як іншими емітентами, так і власне банками. Останні підрозділяються на активні та пасивні.
Пасивні операції включають у себе випуск банком цінних паперів (акцій, облігацій, векселів, ощадних сертифікатів) з метою залучення грошових коштів.
Активні операції передбачають придбання банком зазначених цінних паперів з метою їх перепродажу або участі в управлінні іншими підприємствами та одержання від цих операцій спекулятивного доходу або дивідендів.
Порядок обліку цінних паперів у комерційних банках регламентується інструкціями, листами та доповненнями до них Національного банку України. Розглянемо основні принципи цього обліку.
Банки здійснюють вкладення в придбання акцій, облігацій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком з метою одержання прибутку у вигляді дивідендів або дисконту, премії, відсотків від їх наступного перепродажу.
З цією ж метою цінні папери можуть бути прийняті на зберігання і виконання з ними дохідних операцій за дорученням клієнтів.
Вкладення банку в цінні папери класифікуються за терміном, портфельними видами і обліковуються на таких рахунках:
№ з/п
Групи (види) придбаних цінних паперів за цільовим призначенням
Рахунки, на яких вони обліковуються
 
1.
Портфельні короткострокові в
Портфель цінних паперів на продаж
кладення (до 1 року)
Синтетичний рахунок № 310 “Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж четвертого порядку для банківських і небанківських установ” Аналітичні рахунки № 3102,  3103 (щодо емітентів та випуску цінних паперів)
 
2.
Портфельні довгострокові вкл
Портфель цінних паперів на інвестиції
адення (понад 1 рік)
№ 320 “Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції” з відповідними аналітичними рахунками
 
3.
Портфель пайової участі (вкладень у асоційовані компанії)
Синтетичний рахунок
№ 410 “Вкладення в асоційовані компанії” з відповідними аналітичними рахунками
4.
Портфель вкладень у дочірні компанії
№ 420 “Вкладення у дочірні компанії”
5.
Боргові цінні папери та інвестиції
Придбані:
— за номіналом;
— з дисконтом;
— з премією;
— між датами сплати відсотків (купонів);
— реалізовані до строку їх погашення.
Рахунки групи балансового рахунку № 321 “Боргові цінні папери в портфелі банку на інвестиції” (за видами емітентів — державні, недержавні тощо)
Рахунок № 3216 “Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції”
Рахунок № 3217 “Неамортизована премія за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції”
 
Належність вкладень до першої (на продаж) групи обмежена календарним роком, після чого їх автоматично переводять у другу групу цінних паперів — на інвестиції, а також навпаки. Це повинно здійснюватися дуже рідко і лише за відповідною постановою Правління банку або наказом керівництва.
11.2. Облік операцій банку з цінними паперами, придбаними з метою перепродажу.
Облік вкладень цінних паперів не власної емісії у певний портфель починається з відображення придбання в системі рахунків бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку
№ 310 “Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж”;
К-т рахунку
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”.
Придбані цінні папери обліковуються на позабалансових рахунках.
Вкладення банку в цінні папери відображається за первинною вартістю, тобто ціною придбання. Їх вартість на ринку цінних паперів може зростати або знижуватися. Виходячи з принципу обережності, запровадженого в Україні за міжнародними стандартами, необхідно наприкінці кожного місяця коригувати балансову вартість портфеля акцій на продаж за правилом нижчої вартості. Це означає, що вартість акцій відображається тільки за нижчою вартістю із двох — балансовою чи ринковою. При цьому ринкова вартість зменшується ще і на передбачені витрати від продажу — комісійні за брокерські, юридичні, консультаційні послуги, біржовий збір, держмито. На зниження (нереалізований збиток), що виникає, створюється резерв бухгалтерською проводкою:
Д-т рахунку
№ 7703 “Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж”;
К-т рахунку
№ 3190 “Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж”.
За рахунок цього резерву в кінці вже наступного місяця покривається різниця (збиток) від реалізації акцій за ціною, нижчою від їх придбання.
На перевищення ринкової вартості над балансовою бухгалтерська проводка не складається.
Дивіденди, якщо вони нараховуються в період знаходження акцій в портфелі банку на продаж, відображають на балансовому рахунку № 6300 “Дивідендний дохід за акціями та іншими вкладеннями”.
Механізм бухгалтерського обліку операцій з придбання та продажу акцій (або інших цінних паперів) не власної емісії розглянемо на цифрових прикладах послідовно за кожним з чотирьох видів портфельних вкладень: на продаж; на інвестиції; пайову участь і у дочірні компанії.
Облік короткострокових вкладень у акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж — за балансовим рахунком групи № 310. Під час обліку цих операцій врахуємо і відобразимо такі особливості:
— зміну балансової вартості цінних паперів у кінці кожного місяця за правилом нижчої вартості, виходячи з принципу обережності;
— створення резерву під знецінення;
— можливе одержання дивідендів від стороннього емітента;
— зростання або зниження початкової ринкової вартості;
— необхідність створення спеціального страхового резерву.
Облік акцій у портфелі банку на продаж виглядає таким чином:
№ з/п
Зміст операцій
Бухгалтерські проводки
Сума, грн.
дебет
кредит
1.
Банк 01.10.97 р. купив акцій по 25 грн. за одиницю 500
№ 3102 “Акції в портфелі банку на продаж”
Коррахунок, каса (або поточний рахунок)
12500
2.
30.01.98 р. поточна ринкова вартість акції зросла до30 грн., що перевищує вартість придбання
В обліку не відображається
3.
15.02.98 р. банк одержав повідомлення, що на акції, які він придбав 13 жовтня, йому нараховано дивіденди що він відобразив у своєму обліку
№ 3108 “Нараховані доходи за акціями та іншими цінними паперами з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж”
№ 6300 “Дивідендний дохід за акціями”
500
4.
28.02.98 р. банк одержав грошове перерахування дивідендів
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”
№ 3108 “Нараховані доходи за акціями”
500
5.
13.03.98 р. банк реалізував100 акцій по 27 грн. за акцію: а) виручка від реалізації 100/27=2700;
а) виручка від реалізації
100 х 27=2700;
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”
№ 3102 “Акції в портфелі банку на продаж”
2700
б) їх вартість за ціною придбання
100 х 25=2500;
в) прибуток
(2700-2500)= 200
№ 3102 “Акції в портфелі банку на продаж”
№ 6203 “Результат від торгівлі цінними паперами на продаж”
500
6.
20.03.98р. за 450 акціями, що залишилися, поточна ринкова вартість знизилася відповідно до ціни придбання з 25 до 23 грн. На різницю у 800 грн.  (400 х (25-23) =800) створюється резерв під знецінення цінних паперів
№ 7703 “Відрахування у резерв під знецінення цінних паперів на продаж”
№ 3190 “Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж”
800
7.
8 квітня весь залишковий пакет акцій у кількості 400 шт.  реалізовано, але вже за ціною 20 грн., на суму 8000 грн.  (400 х 20), тоді як за ціною придбання їх вартість складає 10 000 грн. (400 х 25). Втрати (збиток) становить 2000 грн.  (10000-8000)
№1200 “Коррахунок у Національному банку України”
№3102 “Акції в портфелі банку на продаж”
8000
8.
Збиток від продажу даного пакета акцій на суму 8000 грн. перекривається спеціальним страховим резервом, який було створено 20.03.98 р. (див. операцію 6)
№ 3190 “Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж”
№3102 “Акції в портфелі банку на продаж”
800
9.
Визначається остаточний фінансовий результат (уданому випадку — збиток) від купівлі-продажу пакета акцій у кількості 400 шт. як різниця між вартістю придбання (10 000) та реалізації (8000)  і відшкодуванням спеціальним страховим резервом 10000—8000 - 800 = 1200
№ 6203 “Результат від торгівлі цінними паперами на продаж” (збиток)
№3102 “Акції в портфелі банку на продаж”
1200
11.3. Облік довгострокових вкладень банку в цінні папери
До довгострокових належать вкладення:
— на інвестиції;
— в асоційовані компанії;
— у дочірні компанії.
Розкриємо методику обліку кожного з зазначених видів вкладень.
При обліку вкладень у цінні папери на інвестиції необхідно враховувати і відображати такі особливості:
— формування ціни придбання;
— коригування один раз наприкінці року;
— оцінку їх за методом вартості, тобто за правилом нижчої вартості (балансової чи ринкової), зважаючи на принцип обережності, та створення спеціального резерву під знецінення цінних паперів на інвестиції.
Облік довгострокових вкладень банку в цінні папери виглядає аким чином:
№ з/п
Зміст операцій
Бухгалтерські проводки
Сума, грн.
дебет
Кредит
Комерційний банк здійснив інвестицію, купивши довгострокові акції у відкритих акціонерних товариствах (ВАТ) за номінальною вартістю:
а) прості акції ВАТ-1 на суму
20 000 грн.;
б) привілейовані акції ВАТ-2 на суму 46 000 грн.;
в) прості акції ВАТ-3 на
суму 15 000 грн.
Разом — 81 000 грн.
№ 3203 “Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком, випущені фінансовими (небанківськими) установами, в портфелі банку на інвестиції”
№ 1200
“Коррахунок у Національному банку України”
81000
2.
Наприкінці року (31 грудня)  коригується балансова (ціна придбання) вартість акцій за правилом нижчої вартості, у зв'язку з нижчою ринковою ціною окремих їх пакетів (див.  розрахунок);
Ринкові цінні папери
Вартість придбання (балансова)
Ринкова вартість
Вартість переоцінки за нижчою ціною
Прості акції ВАТ-1
20000
19000
19000
Привілейовані акції ВАТ-2
46000
45000
45000
Прості акції ВАТ-3
15000
16000
15000
Підсумкова вартість портфеля
81 000
80000
79000
3.
Згідно з правилом нижчої вартості зниження вартості портфеля на інвестиції буде відображено бухгалтерською проводкою
№ 7704 “Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів на інвестиції”
№ 3290 “Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на інвестиції”
2000
4.
31 грудня ВАТ-1, ВАТ-2 та ВАТ-3 звітували про чистий прибуток у сумі 10 000 грн., із якого банк 25 % зараховує як одноразове збільшення своїх вкладень на інвестиції
№ 3203 “Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком, випущені фінансовими (небанківськими) установами, в портфелі банку па інвестиції”
№ 6300 “Дивідендний дохід за акціями та іншими вкладеннями”
2500
Облік довгострокових вкладень в асоційовані компанії за планом рахунків відображення цих операцій здійснюється на рахунках групи №410 “Вкладення в асоційовані компанії”. Вкладення оцінюються за пайовим методом.
Суть пайового методу — це частка (пропорційна прибутку, на який має право банк-інвестор, еквівалентна частці власності, вкладеної ним у певну компанію. У межах цієї частки банк нараховує собі одержаний компанією прибуток, а також таку ж частину дивідендів від загальної суми цих дивідендів, визначеної банку компанією.
Відображення цих операцій розглянемо на прикладі:
№ з/п
Зміст операцій
Бухгалтерські проводки
Сума, грн.
дебет
кредит
1.
13.03.98 р. банк купив у компанії 10 000 простих акцій по 30 грн. за акцію на суму 30 000 грн., що складає 25 % усіх випущених компанією акцій
№ 410 “Вкладання в асоційовані компанії”
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”
30000
2.
31.12.98 р. компанія звітувала про чистий прибуток в сумі 40 000 грн., із якого банк 25% зараховує як одночасне збільшення своїх вкладень і в асоційовану компанію (реінвестинія) та дивідендного доходу
№ 410 “Вкладення в асоційовані компанії”
№ 630 "Дивідендний (і дохід”
10000
3.
сплатила дивіденди акціонерам у розмірі 3000 грн., з яких банку 25 %, — 750 грн. (3000 х 25 %)
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”
№ 410 “Вкладення в асоційовані компанії”
750
У випадку, коли дивіденди оголошені в поточному році, а сплачуються в наступному, банк-інвестор визнає їх за датою оголошення. Бухгалтерські проводки на їх нарахування і одержання складаються в такій кореспонденції рахунків:
4.
31.12.98 р. на зарахування збільшення своїх вкладень (див. операцію 2) у розмірі своєї частки
№ 410 “Вкладення в асоційовані компанії”
№ 630 “Дивідендний дохід”
10000
5.
31.12.98 р. на нарахування своєї частки дивідендів із прибутку
№ 3578 “Інші нараховані доходи”
№ 410 “Вкладення в асоційовані компанії”
750
6.
15.02.99 р. на отримання дивідендів
№ 1200 “Коррахунок у Національному банку України”
№ 578 “Інші нараховані доходи”
750
або А = П + К,
де А — актив; П — пасив (зобов'язання); К — власний капітал.
У зарубіжній бухгалтерській практиці під пасивами розуміють тільки зобов'язання.
Слід звернути увагу на те, що в основу вітчизняного балансу покладено рівняння:
Зобов'язання + Власний капітал,
або А = П,
де під пасивами розуміють усі джерела — як залучені, так і власні кошти. Це обумовлено пострадянською спадщиною і може бути пояснене тим, що в умовах суспільної власності на засоби виробництва поняття власного капіталу не мало під собою ніякої економічної підстави. Формулу А = П + К ще називають основним бухгалтерським рівнянням або фундаментальною обліковою моделлю.
Баланс — основа бухгалтерського обліку, і подвійний запис випливає з умов балансового рівняння. Отже, статті активів і пасивів повинні оцінюватись окремо та відображуватись у розгорнутому вигляді, щоб запобігти завищенню або заниженню величини активів і пасивів.
У міжнародній практиці тільки поточні рахунки, відкриті в формі контокорентного рахунку, можуть виявитись активними чи пасивними за залишком, якщо існує право їх сальдування. Інші рахунки є виключно пасивними чи активними залежно від їх призначення (наприклад, залишки дебіторської та кредиторської заборгованості в балансі повинні відображатися окремо); їх залишки не повинні сальдуватись.
Приклад. Станом на 31.12.96 р. банк А має два балансових рахунки з банком Б. Наданий міжбанківській кредит — 120000 гри. (строк погашення кредиту — 20.01.97 р.). Отриманий банківський кредит — 70 000 грн. (дата повернення кредиту за угодою — 10.01.97 р.).
Наприкінці року баланс банку А виглядає наступним чином:
Актив
Пасив
Надана позика Б—120
Отримана позика у Б—70
Запис у вигляді:
Актив
Пасив
Чиста позика Б—50
неприпустимий.
Принцип грошового вимірювання. Він означає, що в бухгалтерському обліку відображаються явища, дані, які можуть бути виражені у грошовому вимірі (вітчизняний підхід передбачає як грошовий, так і натуральний засоби вимірювання). Згідно з принципом грошового вимірювання об'єктом бухгалтерського обліку визнають тільки рух цінностей, виражених у грошах. Це особливо важливо враховувати при обліку основних засобів і матеріалів.
Принцип постійності правил бухгалтерського обліку. Згідно з цим принципом фірма повинна дотримуватися обраної облікової політики протягом тривалого часу. Зміни вибраних методів обліку та оцінки мають бути обгрунтовані й докладно описані в додатку до фінансової звітності. Це стосується методів нарахування амортизації основних засобів та нематеріальних активів, порядку нарахування зношення малоцінних предметів, створення резервів, методів оцінки майна тощо.
У випадку, якщо такі зміни мають місце, банк повинен забезпечити зіставлюваність даних обліку і звітності шляхом перерахування показників попереднього року відповідно до нових правил. Власне зміни правил обліку, а також наслідки їх впливу на прибуток банку повинні пояснюватись в окремій пояснювальній записці до звітності.
Принцип обережності. За цим принципом: 1) доходи обліковуються, якщо можливість їх отримання стає цілком визначеною подією (фактом); 2) витрати та втрати повинні відображатись, коли їх здійснення є ймовірною, можливою подією. В основу цієї концепції покладено оцінку об'єктів обліку, що дає змогу уникнути завищення активів і доходів, а також недооцінки зобов'язань і витрат. Згідно з принципом обережності передбачені потенційні збитки (сумнівна дебіторська заборгованість; резерв для покриття кредитних ризиків; резерв під знецінення цінних паперів тощо) мають бути відображені за результатами звітного періоду. Для цього використовують контрактивні рахунки.
У міжнародній практиці проводки за всіма видами резервів складаються на момент визначення і виникнення ризиків незалежно від достатності чи наявності прибутку.
Приклад. АК Банк 04.01.97 р. надав позику фірмі в сумі 100 000 грн. На 01.04.97 р. фінансовий стан позичальника суттєво погіршився. Гарантія за позикою була надана комерційним банком, який збанкрутував на 30.03.97 р. Принцип обережності вимагає утворення резерву в розмірі 80 % позики.
Сума резерву = 100 000 х 80 : 100 = 80 000 грн.
Утворення резерву відображається проводкою:
Д-т “Витрати банку”                                                                                     80 000 грн.
К-т “Резерв на покриття сумнівних боргів за позиками”                            80 000 гри.
Під невизначений кредитний ризик банки, як правило, утворюють загальний резерв, який розраховується як відсоток від загальної позичкової заборгованості за позиками.
Принцип нарахування та відповідності. Принцип нарахування регулює момент визначення доходів і витрат. За цим принципом доходи і витрати відображаються в обліку в тому періоді, коли вони були нараховані, тобто зароблені чи здійснені, незалежно від того, коли фактично були отримані чи сплачені гроші. Альтернативним методом є касовий, за яким доходи визначаються з моменту надходження грошей, а витрати — з моменту їх сплати.
Приклад. Вкладник розмістив у банку депозит на суму 100 грн. 01.04.97 р. строком на 3 міс. з виплатою відсотків у розмірі 30 % річних після закінчення строку внеску.
За принципом нарахування відсоткові витрати відображуються щомісячно проводкою:
Д-т рахунку
“Відсоткові витрати”:

К-т рахунку

“Нараховані відсотки за депозитами”.
Після закінчення строку вкладу:
Д-т рахунку
“Нараховані відсотки”;
К-т р